关于我国宏观税负水平的思考(二)

    （一）宏观税负的概念

    税收负担，简称“税负"，它是纳税人因履行纳税义务而承受的一种经济负担。从绝对额考察，它是指纳税人缴纳的税款额，即税收负担额；从相对额考察，它是指纳税人缴纳的税额占计税依据价值的比重，即税收负担率。税收负担是否合理关系到一个国家的社会经济秩序和政治的稳定，因而历来是税收政策、税收制度的实质与核心，也是税收发挥经济杠杆作用的着力点瞳们。新制度经济学派甚至认为财政收入是否充足以及是否有利于经济增长是一个国家兴衰存亡的主要决定因素。税收负担一般可分为宏观税负、中观税负和微观税负三种类型。

    所谓宏观税负，指的是特定地区、特定时间内税收收入占社会经济总量的比重。这里的“特定地区”，大到国际性的区域组织、一个国家或省，小到一个市、县、区。有时，针对某个地区某个特定行业或对象、某个税种而计算出来的总体税负，即只要不是针对个别纳税人的税收负担，都可以称为宏观税负，但更多的是国际之间的比较。“特定时间”一般指的是一个结算年度，在我国即为一个日历年度。财税部门为跟踪经济税源的变化，更多的时候需要掌握更小时间段的宏观税负情况。至于社会经济总量的衡量，尽管有人也曾采用过社会总收入(产值)、剩余价值(产品)、国民生产总值(GNP)、国民收入等指标，但现在已经普遍倾向于采用国内生产总值(GDP)。目前，国际上通用的宏观税负指标是指一国一定时期(通常为一年)税收总收入与GDP的比值。通常情况下，税收总额与国内生产总值的比率(T／GDP)被国际上视为衡量一国宏观税负的公认指标。

    （二）宏观税负的衡量口径

    由于我国政府收入形式不规范，单纯用税收收入计算宏观税负不能真实反映我国的宏观税负水平侧。因此，学术界一直有关于计算宏观税负有三个不同口径的争论，其中安体富，岳树民对三个口径的内涵作了到目前为止最为规范和明确的表述，得到了学术界的普遍认同。他们主张分析我国的宏观税负应该采用三个不同的口径：一是税收收入占GDP的比重，称为小口径的宏观税负；二是财政收入占GDP的比重，称为中口径的宏观税负。这里的“财政收入”包括税收收入和少量的其他收入(如国有企业收入、变卖公产收入以及规费收入等)；三是政府收入占GDP的比重，称为大口径的宏观税负。这里的“政府收入”不仅包括财政收入，而且包括各级政府及其部门向企业和个人收取的大量的不纳入财政预算的预算外收入，社会保障费(基金)收入，以及没有纳入预算外管理的制度外收入等。我国正处在经济社会转轨时期，预算管理制度还需要进一步的修改完善，政府收入存在各种各样的且规模可观的不规范形式，即中国政府收入中非税收入所占比重过高。为此，本文采用大口径的宏观税负作为研究对象。

    （三）宏观税负合理化的标准

    宏观税负的合理化标准指一国宏观税收负担达到什么样的水平符合社会、政治、经济发展的需要。从全面、规范、细致的角度考虑，宏观税负的合理性标准至少应考虑以下几个标准：1．经济标准。所谓经济标准，是指宏观税负的确定应立足于经济发展现状，同时又可使税收为经济发展发挥必要的调控作用。经济标准作为确定宏观税负的最基本的理论标准，其核心在于要求现行税制与生产力的发展达到相对和谐的统一，也只有现行税制与生产力的良性发展达到了相对和谐的统一，才能认为现行税是相对最优的，这时，税制对经济的宏观调控作用是最有效的。2．财政标准。所谓财政标准，是指宏观税负的确定能够保证政府在一定时期内获得必要的财政收入，能够使现行税制的财政功能得到充分发挥。一般而论，财政职能是税收的最基本职能，财政职能如果得不到很好地实现，税收其他职能(包括对经济的宏观调控功能)的实现也要受到很大的影响。因此，以财政标准作为宏观税负的理论标准之一既符合税收的本质要求，又具有较强的合理性。3．社会标准。社会标准也可以称为宏观税负的外部效应标准，是指宏观税负的确定能够对社会产生良好的外部效应，例如能够有效地保护地球生态环境、不引发社会矛盾甚至战争等。如果宏观税负的确定不能够引起积极的社会效应，那么也不能认为现行税制是成功的。

    （四）宏观税负水平的影响因素

    税收收入作为政府提供公共产品所付出财政成本的补偿，与政府职责具体到政府的财政支出有着本质的联系，二者互为因果。因此，从最基本的意义上讲，一定时期的税收收入量是以财政支出因素为基本前提的。同时由于税收是对国民收入的再分配，因此，一定时期的国民收入量也与经济发展状况密切联系。但是，由于政府收入结构的多样化，税制的非统一性、税务管理能力的差异性等都将作用于税收负担的形成，因此，一定时期内一个国家或地区宏观税负水平是受多种因素影响的：在宏观层次上，有一国的经济发展水平、政府职能范围、经济运行体制等；在微观层次上，有国家、企业和个人之间的分配制度、税制结构，以及税率、税基、税收优惠等税收制度本身的因素，另外还有其他经济的乃至非经济的因素。但从根本上讲，一国的宏观税负水平同经济发展水平的相关程度较高。此外，人口和幅员也是影响一个国家宏观税负的重要因素。

    1.政府职能及公共产品的提供

    税收的基本职能就是满足政府支出的需要，政府职能是决定政府支出总规模的基础，因而政府职能是研究税收负担的逻辑起点。税收收入作为财政收入的重要来源，其数额必然受财政支出需要的影响，而财政支出的多少则取决于一国政府的职能范围。政府职能范围越大，政府的开支越多，必然要求提高宏观税负水平以增加财政收入。反之，政府职能范围越小，政府的支出越少，需要的税收收入也越少，宏观税负水平就可能降低。

    2.经济因素

    税收收入总量的最终确定，不能脱离一定时期的经济发展水平。表现在：1.一定时期的税收只能来源于同期所创造的社会产品。税收规模的扩大必须以企业盈利的增大和人均GDP水平的提高为前提。正因为如此，大多数发达国家税收占GDP的比重较高，而发展中国家这一指标相对较低。它表明，一定时期的税收收入总量要受到经济供给能力的现实约束。2.一定时期政府支出总量的增加，本身就是经济发展所提出的必然要求。实证分析表明，在市场经济发展和个人收入增长的初期，收入提高所引起的需求的增长，主要集中于私人物品需求的增加，如个人普通消费品及住房等等；但是，当收入进一步提高，经济进一步发展时，人们对于公共物品的需求便不断地增大起来，也逐渐愿意支付更高的“税价”，以获得公共商品消费的满足。因此从长期来看，税收的发展，税收规模的扩大直接取决于经济的发展与经济的规模。

    3.税制因素

    在经济发展阶段、经济结构以及经济增长方式既定的情况下，一国实际宏观税负主要取决于该国的税收体制和税收政策。以发达市场经济国家为例，这些国家普遍税种齐全，正是通过对多税种、高税率、宽税基以及多种税收管辖权的并用，西方国家才把可能的高额税收变为现实的税收收入。发展中国家的税收结构与发达国家的税收结构相比存在明显的差别。发展中国家以对商品、劳务及对公司、企业课税为主，因此，其主要税种是增值税、销售税或国内消费税等流转税及对公司、企业征收的所得税。一个符合社会经济发展要求的设计优良的税收制度能够直接定位宏观税负，它们之间是协调统一的关系。

    4.税收征管因素

    税收征管是税收制度得以实施的环节，在其他因素不变的情况下，税收征管水平直接决定税收数量。高效的税收征管运行机制和社会成员较强的纳税意识是税收收入得以实现的制度保证。一国税收征管水平和效率主要表现在税务机关对税收基础资料的掌握、税务稽查水平和税收征管效率等方面。税收负担较高的西方国家在对纳税人资料的掌握、稽查的技术条件、稽查人员素质以及税收征管效率等方面具有较大的优势。税收征管手段是决定一国税收管理效率的重要因素，是一国税收职能能否得以充分发挥的关键，也是决定现行税制和宏观税负能否和谐统一的重要因素，其中技术改进尤为重要。这些手段主要有源泉扣税、政府各职能部门内部与税务当局之间良好而有效的信息交换、私营部门内部良好的会计制度以及日益提高的微机及网络应用的现代化水平。