税收筹划的概念；
税收筹划的积极作用；
税收筹划发展的现实可行性；
我国税收筹划市场的发展方向及政策建议。
内 容 摘 要
随着我国社会主义市场经济的发展，纳税也同样成为公民逃避不了的事情。如何在法律允许的范围内缴纳最少的税款，是纳税人特别关注的内容。“税收筹划”是指纳税人或其代理机构在遵守税收法律法规的前提下，通过对企业或个人涉税事项的预先安排，实现合理减轻税收负担目的的一种自主理财行为。税收筹划在市场经济条件下，已经日益为广大纳税人所熟悉，在社会经济生活中扮演着越来越重要的作用。
试论我国税收筹划的未来发展
西方有一句名言：“税收和死亡一样，每个人都在所难免。”随着我国社会主义市场经济的发展，纳税也同样成为公民逃避不了的事情。如何在法律允许的范围内缴纳最少的税款，是纳税人特别关注的内容。“税收筹划”作为一个专门用语在我国的社会经济生活中出现，还是近10多年的事情。如果不作过细地考证，我国有关税收筹划最早的提法，大约始自20世纪90年代初期已故的著名国际税收专家唐腾翔先生的一本专著——《税收筹划》。在此之前，国内有关税收筹划的论著大多称之为“避税”，且多以“避税与反避税”的配对形式出现。随着时代的发展与社会的进步，税收筹划在中国从萌发到成长，取得了长足的近步；税收筹划作为一项重要的纳税人权力，也已日益得到社会各界的认同和重视，税收筹划逐渐成为真正的“阳光”下的筹划。
一、税收筹划的概念
税收筹划是由英文Tax PIanning 意译而来，从字面理解也可以称之为“税收计划”，但由于长期以来我国往往将税务部门对于税收任务的安排叫做“税收计划”，为避免与之混淆，在从国外文献中引进这一术语之初，将其译为“税收筹划”，以体现税收筹划所具有的事先策划安排的特点。通过对国内外文献的考察，关于税收筹划概念的表述大致有以下几种：
——认为税收筹划是一种制度安排。例如，国际财政文献局编写的《国际税收词汇》中将税收筹划表述为：“税收筹划是使私人的经营及（或）私人事务缴纳尽可能少的税收的安排”。
——强调税收筹划是经营管理中的一种税收利益。例如，我国学者唐腾翔也认为，“税收筹划指的是在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得节税的税收利益。”
——突出税收筹划是一项纳税人权益。该种观点认为，任何人都有权安排自己的事业，当然包括依据法律可以少缴税款的权利。为了保证任何经济个体能够从这些安排中得到利益，政府当局不得强迫任何人多缴税。这种将税收筹划视为一种纳税人权益的观点，凸现了现代民主法制社会所崇尚的税收法定主义的立法宗旨。在现代税收理念中，税收课征源自社会成员的同意而非国家暴力的强制。通过税收筹划实现纳税人税收负担的合理减轻，无疑体现了现代政府公共治理中的公民主权与“非赞同毋纳税”的现代税收原则。同时，在税收筹划过程中，税收征纳双方的互动影响与彼此制约，也体现了“在任何运行状况良好的社会秩序中，财政权力必须受到遏止”的税收立宪思想。因此，这种从纳税人权益的宏观视角分析税收筹划问题的思路，很可能成为今后我国税收筹划研究的发展方向。
其实上述各种对税收筹划内涵的界定，并没有本质上的区别，只不过侧重点有所不同。综合各种有关税收筹划的概念，笔者认为，税收筹划是指纳税人或其代理机构在遵守税收法律法规的前提下，通过对企业或个人涉税事项的预先安排，实现合理减轻税收负担目的的一种自主理财行为。
二、税收筹划的积极作用
税收筹划在市场经济条件下，已经日益为广大纳税人所熟悉，在社会经济生活中也扮演着越来越重要的作用。总的来讲，税收筹划作为市场经济发展过程中法制化和民主化进程的产物，无疑具有重要的积极作用。这些作用主要体现在：
1、税收筹划有利于推进税收的法制化进程
税收筹划的产生源于纳税人降低自身税收负担的本能，但又是纳税人的这种本能在法制条件下的升华。
纳税人降低自身的税收负担有多种方法，除了税收筹划以外，偷税、骗税、逃税、税收屏蔽等，都可以实现降低纳税人税收负担的目的。在市场的法律体系不够健全，或执法体系不够严格的情况下，纳税人就容易产生通过非法手段谋取经济利益的偏好。比如，如果税务机关查处的税务违法案件只占税务违法案件的一小部分，那么纳税人就会心存侥幸；如果税务机关对所查处的税务违法案件的处罚力度不够，那么纳税人违法的机会成本也将被大大降低，这还可能会刺激更多的纳税人违反税法。因而，只有当税收制度比较完善、税收征管也比较严格的时候，纳税人才会自觉地充分尊重税法的权威，寻求在不违反税收法律法规的前提下降低自身税收负担的途径——税收筹划。
同时，在纳税人的税收筹划行为与税务机关征管行为的互动博弈过程中，也将进一步促进税收法制的完善。“税法正是在政府和纳税人之间这种不断的较量中演进的；每当一种减少付税的新方法被发现，税法就会被修正，以补上其中的漏洞。另一个漏洞不可避免地会被发现，相应地又会有另一次修正。”因此，税收筹划的发展，可以有效地推动税收法制化进程。
2、税收筹划可以提高纳税人依法纳税的意识
税收筹划的基础在于“遵守税收法律法规”。税收筹划的广泛开展，可以使更多的纳税人意识到，自己负有依法纳税的义务。而且，无论企业如何纳税，都应以合乎税法的规定，至少以不违反税法为前提条件。即使是企业通过税收筹划的安排改变了自身的经营行为，也必须合乎税法的规定。同时也使纳税人意识到，偷逃税款等方法虽然操作比较简便，但从法律性质上讲属于违法行为，应与合法的税收筹划严格区分。
为了严格区分合法的税收筹划行为与不合法的偷逃税款行为，纳税人就必须对我国现行的税收法律和法规有充分的了解，能够对现实经济生活中所发生的涉税事件有一个准确的认识，能够区分合法的涉税行为与非法的涉税行为，并以此来指导自己的行动。这样，通过对有关税收法律法规的学习，纳税人的依法纳税的意识可以得到有效的提高。
3、税收筹划有助于实现纳税人经济利益最大化
纳税人作为社会经济活动的参与者，其基本的目的是获得经济收益。而税收恰好与纳税人经济行为所要达到的目的相反，是对纳税人自身经济利益的削弱。税收筹划的基本目的就是降低纳税人的税收负担，减少纳税人的有关成本或费用，因此实现纳税人经济利益的最大化是税收筹划的题中应有之义。
此外，当一个企业有计划地进行税收筹划之后，企业还可以避免陷入税法陷阱。所谓“税法陷阱”是税法漏洞的对称，通常指税法中看似税负较轻，而实际上纳税人所承担的税收负担更重的有关规定。在当前世界各国普遍采用复合税制的情况下，许多普通的纳税人无法对有关的税收法律做详细的研究，税法陷阱也更加普遍。而如果纳税人有意识的进行税收筹划的设计，那么就可以在了解税法的基础上，防止陷入税法陷阱，有条件的，还可以在多种纳税方案中进行选择，以降低税收成本。
4、税收筹划有助于提高企业的经营管理水平
税收筹划不仅仅是对企业有关涉税事宜的筹划，更是对企业生产、销售等环节的统筹安排。优秀的税收筹划方案，可以在降低企业税收负担的前提下，帮助企业实现资金的良性循环、成本（费用）的最小化及利润的最大化。
税收筹划方案的运作，是贯穿在整个企业管理过程之中的。比如，通过企业财务核算方法实现的税收筹划，要求企业的财务部门首先要规范自身的管理，然后才能达到税收筹划方案的要求；通过存货管理实现的税收筹划方案，要求企业的存货管理必须严格、规范。同时，税收筹划还要求企业的财务管理和财务分析工作与之配套，这在客观上也促进了企业经营管理水平的提高。
5、税收筹划有助于优化社会经济资源的配置
税收筹划是以充分利用税收优惠为筹划基点的，因此根据税收筹划方案所做出的企业生产经营决策，基本上也应符合国家税收优惠政策对微观经济的诱导方向。
税收是市场经济条件下国家调节经济的重要手段。从大的方面讲，税收对经济的调节手段主要有加重税负和降低税负两种。出于维护公平竞争环境的考虑，加重税负的手段在各国的税收实践中一般不处于主要地位。降低税负的最主要手段是税收优惠，尤其是复合税制给国家运用税收优惠提供了很大的空间。目前，各个国家纷纷运用不同的税收优惠政策，从投资方向、筹资途径、企业组织形式、产品结构等多种角度对微观经济进行调节。企业出于税收筹划的目的，一般会尽量避免进行税收负担较重的投资和经营，而是倾向于选择税收负担较轻的投资和经营。这种税收筹划实际上就是顺应了国家对社会籽源配置的引导，优化了社会经济资源的配置，同时也有利于实现国民经济的健康、快速发展。
三、税收筹划发展的现实可行性
1、大量税收优惠的存在，为税收筹划提供了操作的可能性。
改革开放以来，为了吸引外资，引进先进技术，增加出口，促进国民经济发展，我国实行了大量的区域性及行业性税收优惠政策。从税种角度讲，目前我国几乎所有的税种中，比如增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税等，都包含了或多或少的税收优惠政策。尤其是三个所得税制度中的优惠政策更为集中，适用的范围也更加广泛。例如，我国的企业所得税从多角度对纳税人给予了税收优惠，如区域性优惠政策（如对投资于经济特区、浦东新区、经济开发区等特殊区域的税收优惠）、行业性优惠政策（如对第三产业、高新技术企业、利用“三废”的生产企业、产品出口企业等的税收优惠）、基于经营行为的优惠政策（如基于技术开发支出、国产设备技术改造投资、安置社会待业人员等的税收优惠）、配合经济结构调整的优惠政策（如对科研机构转制等的税收优惠），等等。如此多角度的税收优惠，就为企业按照经营活动的流转程序，事先根据税收优惠政策的导向，安排生产经营活动，从而实现税收筹划提供了可能。
2、企业经营活动的周期性，符合作为长期性安排的税收筹划的客观要求。
企业的经营活动包括采购、生产、销售、投资、财务成果分配等过程，与之相对应的资金运动包括筹（融）资、投资、成本费用发生与核算、利润形成、利润分配等方面。这些资金运动在空间上并存、在时间上继起，是周而复始进行的。这与税收筹划的时间性要求相吻合。众所周知，避税是通过钻税法空子以取得税收利益，无助于企业长期效益的提高；而税收筹划则经常需要较为长远的经营战略，这符合企业经营的周期性特点。
3、纳税人权利意识的觉醒，为税收筹划市场的发展提供了广阔的空间。
在社会主义市场经济中，“政府支出——政府征税——公民纳税”这一过程，其实是一个平等主体之间的权利交换过程。随着这种对政府与公民之间委托——代理关系的广泛认同，纳税人权益也将日益受到社会各界（包括税收征收管理机关）的尊重。纳税人权利可以从广义和狭义两个方面理解。从广义上看，纳税人权利是指纳税人依法在政治、经济、文化各个方面所享有的权利和利益。从狭义上看，纳税人权利是指有关法律对纳税人这一权利主体在履行纳税义务的过程中，可以依法做出一定行为或不做出一定行为，以及要求征税机关做出或抑制 种行为的许可和保障，同时，当纳税主体的合法利益受到侵犯时，纳税主体应获得的救助与补偿。
随着纳税人权利意识的觉醒，众多纳税个体必将更加关注起所承受的税收负担的轻重。纳税人自主选择科学合理的方法，谋求税负降低的合法筹划行为，将为税收筹划市场的发育与成熟，提供相当广阔的发展空间。
四、我国税收筹划市场的发展方向及政策建议
（一）我国税收筹划市场的发展方向
我国加入WTO之后，随着整个国民经济总体水平的改善，以及国民素质的不断提高，我国的税收筹划将面临新的发展机遇。
第一 由于我国税制将与国际惯例接轨，所得税和财产税体系将日益完善和丰富，越来越多的个人将加入到纳税人行列，使得税收筹划市场的主体逐渐由以企业为主转为企业与个人双主体并重，从而更好地体现公共部门中的公民主权。
第二 税收征管水平的提高和税法建设步伐的加快将使得更多的税源和税基被纳入所得税等直接税体系，偷税的成本与风险日益增加，使得税收筹划变得日益重要。
第三 更多的跨国管理咨询公司等中介机构将涌入中国。它们不仅会直接扩大税收筹划的需求，而且会带来全新的税收筹划的观念和技术，促进我国税收筹划的研究和从业水平的提高。
因此，目前我国的税收筹划专业机构与人员应该抓住这次发展机遇，迅速提高从业能力，抢占国内市场，实现作为服务业开放重要领域的管理咨询业的“持衡处变”与“平稳过渡”。相应地，立法机关和税务机关应积极取得专家的协助，加快税收立法和执法建设的步伐，提高税收征管水平，减少税法本身和税收征管中的漏洞，引导税收筹划的健康发展。
（二）发展我国税收筹划市场的政策建议
1、推动税收筹划立法
纳税人最重要和最基本的权利，就是不需要缴纳比税法规定的税收，税收筹划恰恰从根本上保障了纳税人的不多缴税款权，至于纳税人的税务行政复议权等权利则都是由不多缴税款权派生而来的。但是，我国现行税收法律规定的纳税人权力中并没有明确规定税收筹划权。因此，有必要以税收基本法的形式，尽快明确税收筹划权是纳税人的一项基本权利。
2、兼顾现实性与前瞻性
在确定我国税收筹划市场发展规划中，要兼顾我国税收征管的现实与市场经济条件下税收筹划市场发展的前瞻性。根据成熟市场经济国家的经验，利用税务专家的专业知识，预先就常见的税收筹划问题制定相应的备选方案模块，从而降低税收筹划成本，实现规模经济，是任何税收筹划市场的发展方向。然而，在中国发展税收筹划市场，又不可能脱离我国的具体国情。在税收筹划市场发育的初级阶段，我们只能采用个案分析的方法，以“望闻问切”的中医手法，逐步积累中国税收筹划的基础性案例。只有当基础案例积累到一定程度的时候，才可能具备产生完整实用的税收筹划程式模块的现实条件。
3、注重税收筹划的宣传教育
就宣传教育问题而言，大体可以分为两个层次。就宣传而言，主要是通过宣传税收筹划这一税收管理中基本的公民主权，以普及广大纳税人的税收筹划基础知识，从而转变税收筹划观念，为拓展税收筹划市场培育基本的需求因素。就教育问题而言，则主要是从税收筹划中供给方的角度出发的。通过不同层次的教育培训，可以提高税收筹划从业人员的素质。据笔者个人了解，税收筹划作为一门新兴的学科，目前尚未在高等院校中普遍开设有关课程。为了加快培养熟悉中国国情的税收筹划专门人才，有必要在高等财经学院税务专业和财务专业中，尽快普遍开设税收筹划课程。
参 考 文 献
1、唐腾翔、唐向：《税收筹划》，中国财政经济出版社1994年第1版。
2、国家税务局税收科学研究所（译）：《国际税收词汇》，中国财政经济出版社1992年第一版。
3、[美] 斯蒂格利茨：《经济学（上册）》（中怿本），中国人民大学出版社1997年第1版。
4、涂龙力、王鸿貌：《税收基本法研究》，东北财经大学出版社1998年版。
5、庞凤喜：《论“公共财政”与纳税人权利》，载《财贸经济》1999年第10期。
6、[美] J.M. 布坎南、M.R. 弗劳尔斯：《公共财政》（中译本），中国财政经济出版社1991年第1版。
