浅谈财务造假的手段及防范措施_开题报告

一．本范文的国内外研究现状

(一)国内研究现状

我国学者张文贤（1997）认为财务造假原因分为主观原因和客观原因，主观方面表现在故意作弊造假，客观方面在于以下七个方面：(1)相关法律条款不健全，执法不严，无“造假犯法”的环境。(2)企业领导者打着维护集体利益的旗号进行造假，来骗取贷款，逃避税收等。(3)目前的干部体制，人事考核制度导致。实行承包责任制以后，实行的考核体制往往将承包指标的完成情况作为考核标准，从而导致人员的弄虚作假等短期行为。(4)会计人员缺乏独立性，服从公司领导安排。坚持原则的会计人员则被迫下岗，所以不得不随波逐流。(5)大多数的大中型企业未进行会计报表的年度审计，有些审计只是“走过场”。(6)对贪污腐败不能做到彻底清查，助长了造假行为。(7)企业领导对会计准则、政策不了解，会计人员业务素质跟不上时代发展速度等[1]。

毛志宏、李荷和张星明(2006)通过选取上交所 2001 年-2004 被证监会处罚并披露57家 A 股公司作为研究对象，运用逻辑回归模型详细论证出了独立董事比例、独立董事年薪以及会议次数与上市公司财务舞弊的可能性是负相关的[2]。

罗秀珍(2012)从董事会治理角度对董事会构成、董事薪酬、审计委员会三方面进行展开论述，并辅以回归分析，验证了高层人事变动与董事会治理与财务舞弊相关性[3]。

万东敏(2012)将 2003 至 2010 年制造行业的舞弊样本与经过 5 原则筛选的 27个参照样本纳入 Logistic 分析模型以及 T 检验，从企业内部结构、财务指标、审计意见等角度展开分析其与舞弊的相关性，具有较准确的识别率[4]。

张海燕将(2013)以2004年至2012年间被依法查处披露的44家舞弊上市公司与 44 家报表没有作假的公司作为研究对象，通过 SPSS 软件分析 27 个自变量并进行 T 检验，采用逐步向后的方式进行剔除，避免多重共线情况，得出应收账款周转率和流动比率是区别财务报告舞弊的有效指标[5]。

戴文涛、王茜、谭有超（2013）研究了影响我国企业内部控制评价外部环境、主客体、设立目标、评价方法、规范等内容，并且提出一个完整的企业内部控制评价概念框架[6]。

（二）国外研究现状

伴随着现代证券市场的发展和不断出现的新特点，国内外关于财务造假问题的有关造假性财务报告的研究颇多，证券市场受财务报告造假的深远影响，其中主要体现在财务报告信息虚假陈述，国外的相关实证研究已形成一定规模，研究成果比较成熟并应用于实践。

国外主流研究集中在造假形成一般机理的因素分析上，从现有的理论上看，财务造假特征研究的经典规范性理论上要有以下几个：

1.舞弊三角理论

该理论被公认为迄今为止财务造假动机理论中最具代表性的理论。最早研究舞弊因子学说的是美国内部审计之父劳伦斯.索耶先生，早在 20 世纪 50 年代就提出舞弊的产生需要三个条件：异常需求、机会和合乎情理，为后来舞弊学理论的发展奠定了基础。在 1995 年由美国注册舞弊审核师协会(ACFE)的创始人、伯明翰大学的史蒂文·阿伯雷齐特(W.Steve Albrecht)进一步完善了舞弊学理论。该理论认为企业舞弊的产生是由压力(Exposure)、机会(Opportunity)和自我合理化(Rationalization)三要素组成，三者缺一不可。经营受到阻碍、财务上出现困境、资金供应不足都会给企业带来压力，企业也就产生了舞弊行为的动机。企业采取舞弊通常由于以下四种压力：工作压力、经济压力、恶癖的压力和其他压力。这四种压力构成企业舞弊的动机。舞弊的第二种要素——机会，是指企业进行舞弊的同时又不会被揭发或者不会受到相关处罚，主要有以下六种情况：“缺乏发现企业舞弊行为的内部控制，无法判断工作的质量，缺乏惩罚措施，信息不对称，能力不足和审计制度不健全”。在具备以上两个要素以后真正的舞弊行为就差借口(自我合理化)这一要素，即企业舞弊者必须找到某个理由，使企业舞弊行为与其本人的道德观念、行为准则相吻合，无论这一解释本身是否真正合理。企业舞弊者常用的理由有：公司欠我的，这笔钱我只是暂时拿来借用、我还会归还的，我没有恶意的目的，这笔资金的用途是合理的等等[7]。

2．GONE 理论

GONE 理论是由伯洛格纳(Bologna)等人于1993 年被提出的, 该理论认为企业会计舞弊由 G、O、N、E 四个因子组成，即 greed(贪心)、opportunity (机会)、need(需要)、exposure(暴露),它们共同决定了企业舞弊风险的程度。GONE 理论实际上表达了会计舞弊产生的四个条件，即舞弊者既有贪婪之心，又有十分需要钱时，只要有机会，并被认为时候不会被发现，他就一定会舞弊。GONE 理论中“贪婪”和“需要”是个人行为，“机会”和“暴露”更多的和外界环境有关，这一点与风险舞弊因素有相通之处，与三角理论相比较，GONE 理论把舞弊的动机解释为需要，把道德价值取向解释为贪婪，且增加了一个暴露因素，认为舞弊行为被发现和揭露的可能性大小以及被发现和揭露后的惩罚强弱将会影响舞弊者是否会实施舞弊行为[8]。

3. 企业舞弊风险因子理论

风险因子理论是截至目前最为完善的动因理论。该理论由现任美国注册舞弊审核会长 GJ.Bologana 等人在 GONE 理论的基础上发展而来的。该理论认为风险因子主要包括一般风险因子和个别风险因子。其中一般风险因子是指组织或实体进行自我防护时操控的因素,例如,潜在的机会、造假者可能被发现的机率以及造假被发现后所遭受的惩罚程度。个别风险因子是指组织或实体操控以外的因素,例如道德品质、动机。若同时具备一般风险因子的个别风险因子,造假行为便会产生[8]。

4. 三 C 模型理论

该模型理论由美国会计学者瑞扎伊(Rezaee) 在2002年提出的,其中三C分别代表conditions(造假条件)、corporate(公司结构)、choice(选择)，三者构成了财务造假行为的动因。某一种因素的存在可能导致造假行为,倘若有两种因素或者三种因素同时具备，那么财务造假的可能性会增大很多。随着因素的减少,财务造假的可能性也将会随之下降。瑞扎伊首次将三者应用到分析安然、世通案例中[9]。

5. 其它动因理论

迪安哥罗(Deangelo，1994)、巴哥泰勒和迪切夫(Burgstahler and Dichev)等研究认为：处于困境的公司更倾向于操纵应计利润以保全管理人员的职位，减少公司董事会和监管部门的监督和干预[10]。黑利(Paul M Healy)认为管理人员进行利润操纵的原因主要是为了尽可能的获得更多的资金以最大化自己的利益，其结论获得了实证支持[11]。Dechow, Sloan 和 Sweeny 在分析那些被 SEC 采取强制措施的原因时发现，这些公司进行盈余操纵最重要的动机是以低成本获得外部融资，同时高管人员为了实现最大化个人效用也是重要原因。McMullen研究了审计委员构成及其活动情况对公司财务报告舞弊的影响[12]。Summers 和 Sweeney对部分财务造假案件同其内部交易做了实证性分析，得到结论认为内部交易往往伴随着财务造假发生[13]。Beneish发现高级管理人员追求自身经济利益最大化是其财务报告舞弊的动机之一。Howe 从实证角度证明，管理当局之所以要故意违背 GAAP，发布虚假的财务报告，是因为管理当局面临着需要比实际业绩更高的会计收益，管理当局财务报告舞弊是利用会计政策选择不能实现其“目标收益”时的一种必然选择。COSO《财务报告舞弊:1987-1997》在舞弊动机问题上，有些公司舞弊是为了制止公司业绩的螺旋式下滑，有些公司则是为了保持业绩的增长率[14]。

（三）文献评述

财务造假自企业成立以来就一直存在着，从最初单业务造假到各个报表联动造假愈演愈烈，因此关于财务造假的手段、特征以及对策的国内外文献研究也较多。已有文献中，实证过程中只将能够量化的财务比率作为研究变量，研究变量类别较为单一，在分析财务造假的具体特征方面，对于企业发生财务造假时宏观环境到底存在着什么样的特征并没有论证，研究领域偏窄,现存的文献研究大多是财务造假特征与识别，如若能将财务造假的特征识别与计算技术结合，不仅能够弥补研究上的不足，而且也能极大的提高该研究的实用性以及操作性。研究公司财务造假特征与防治对国家经济发展有着建设性的意义，一是有助于保障资本市场各种经济活动的有序进行，二是资本市场的稳定与完善程度对一个国家的发展至关重要。众所周知,资本市场疲软会造成经济颓势的恶性循环,证券投资者作为市场交易中的活跃分子发挥着重要作用,所以保护在投资市场中处于信息弱势的中小投资者有助于营造公平的投资环境，有助于增强中小投资者投资信心,此外,还有助于审计监督水平的提高。本文将财务造假的宏观环境特征与微观特征相结合，全面分析财务造假的特征并提出具体的防范措施。

二．范文提纲

财务造假的定义

财务造假形成的原因分析

内部原因

外部原因

财务造假的手段剖析

虚构收入

提前确认收入

推迟确认收入

转移费用

费用资本化、递延费用及推迟确认费用

多提或少提资产减值准备以调控利润

制造非经常性损益事项

虚增资产和漏列负债

潜亏挂账

资产重组创造利润

通过投资事项对利润的调控

会计政策和会计估计变更

「关联交易非关联化」创造利润

财务造假经典案例

财务造假的防范措施

提高会计诚信，净化社会环境

完善会计规则，减少会计操纵空间

加大处罚力度，提高财务造假成本

建立健全企业内部会计控制制度

强化独立审计的社会监督作用

建立社会检举制度

三．参考文献：

[1] 张文贤.我国上市公司的会计造假行为分析[J].管理世界,1997(3)：12

[2] 毛志宏，张星明，李荷.独立董事制度与财务报告舞弊相关性的实证[J].会计之友，2006(7)：66-74.

[3] 罗秀珍.我国上市公司董事会特征与财务舞弊的实证研究[D].成都：西南财经大学. 2012.

[4] 万冬敏.上市公司财务舞弊识别及治理策略研究[D].江苏：江苏科技大学，2012.

[5] 张海燕.我国制造业上市公司财务报告舞弊识别研究[D].辽宁：辽宁科技大学，2014.

[6] 戴文涛 ,王茜,谭有超.企业内部控制评价概念框架构建[J].财经问题研究,2013,02:115-122. 

[7] AlbrechtS.，Wernz G W，Williams T L. Fraud：Bring the Light to the Dark Side of Business [M]. New York Irwininc，1995. 

[8] G.Jack Bologna, Robet J. Lindquist & Josep h T. Wells, The Accountnt's Fraud and Commercial Crime[J]. Josept T. Wells ,1993. 20～31 

[9] Rezaee, The Three Cs.Zabihollah.Internal Auditor[J]. 2002.10, 59(5): p56. 6p. 

[10] Burgstahler, D. & Dichev, I. Earnings Management to Avoid Earnings Decreases and Losses[J]. Journal of Accounting and Economics ,1997. 99～126 

[11] Healy, P. and J. Wahlen. A Review of the Earnings Management Literature and Its Implications for Standard Setting[J]. Accounting Horizons ,1999,13,(4): 365～383

[12] Dechow,P,R.Sloan, Rechard Q and Sweeney,Amy P. Causes and Consequences of Earnings Manipulations Contemporary[J].Accounting Research,1996.28

[13] Summers and Sweeney, Fraudulently misstated Financial Statements and Insider trading, the Accounting Review, Jan,1998

[14] The Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission. Fraudulent Financial Reporting:1987-1997, An Analysis of U.S. Public Companies, examines financial reporting fraud cases the SEC has brought against U.S. public companies[J]. New York, NY.COSO.1999