企业研究开发费用会计问题探讨(三)

    在我国加入WTO的今天，在知识经济条件下，企业要在全球化的竞争中取得优势，除了进行研究开发别无选择。可以预见我国企业的研发活动将会更加频繁，研究开发费用的会计处理对企业的影响也会越来越大，而开发费用有条件资本化有利于增强企业的技术创新实力和企业价值最大化的实现，还能更客观地反映企业的财务状况，我国会计准则对开发费用资本化的会计处理，反应了企业所处经济环境的变化，具有明显的合理性。尽管我国采用研发支出有条件资本化的处理方法有多方面的有利因素，但在具体会计处理中也存在着一些问题。

    （一）新准则规定不够细化

    新准则对于开发费用有条件资本化只有原则性的规定，没有明细操作指引可操作性还需要加强，在具体的会计科目设置要求、会计账目处理方法、在财务报表中的披露方式等方面都没有明确统一的规定，不利于广大的高新技术企业按统一的规范执行。我国新会计准则对研究开发费用的会计核算上采取一刀切的做法，容易造成经济环境的不公平性及行业发展的不平衡性。如高新企业在研究开发费用上投入相当大，应该考虑用新准则计量。但如小企业，本身研发能力就很弱，在加上会计核算上不健全，那么其实应当考虑采用简单的方法直接计入当期损益。

    （二）对研究和开发阶段的划分不够明确

    虽然新会计准则研究阶段与开发阶段有了明确的化分，但是无形资产研发业务相当复杂，而且风险很大，要准确界定研究阶段何时结束，开发阶段何时开始这对会计人员来说操作性很难，有时一个研发项目的费用即包括研究费用也包括开发费用，作为不精通科学技术的会计人员很难将费用明确化分为研究费用与开发费用。新准则关于对于开发费用有条件资本化的规定中，缺乏关于研究阶段和开发阶段的具体划分标准。在高新技术企业的实际操作过程中，如果合理划分企业研发过程中的研究和开发两个阶段非常重要，划分合理与否，将直接影响资本化确认和计量的结果。高新技术企业的研发工作本来就比较复杂，对财务人员来讲，要想合理地对此进行判断划分，是很有难度的，在一定程度上缺乏可操作性，也影响了新准则规定的执行效果，对此新会计准则应该给出更详细的操作指引。

    （三）有条件资本化的量化指标不足

    新准则关于对于开发费用有条件资本化的规定中，对于开发阶段的支出，允许其资本化的五项条件，没有具体的量化指标，在实际执行过程中均主要依靠企业会计人员的主观判断，这引起了对会计处理客观准确性和合理性的担忧。而且，现在大多数高新技术企业经常要同时从事多项开发活动，费用的分配及处理存在着一定的主观性，需要新准则进行明确规定。否则，当企业的经营管理层为了应对考核指标的要求，适当提高当期利润，可能就会人为地扩大或减少予以资本化的开发费用的范围，从而随意地调剂企业的当期经营利润，造成企业的当期经营成果不实，影响投资者对企业的整体判断。

    （四）对开发失败的项目处理缺乏规定

    新准则没有明确规定对于先行资本化后、最终开发失败的项目如何处理的办法。高新技术企业的研发投入风险高，尽管事前资本化时做了技术性判断，但从理论和实际操作过程中，总有失败的情况。后续如果出现这样的情况，如何进行会计确认和计量，会计准则里面没有明确规定。这时如果继续转入无形资产显然是不合适的，是一次性转入当期费用冲减当期经营利润，还是调整以前年度损益，还是另做其他处理，这些都需要会计准则进行统一的规范。而如果企业开发成功后形成无形资产，如果仅以开发成功年度的开发费用做为计入资产，不能完整的反映企业无形资资产的价值，从而会影响会计核算，若不资本化则研究成果就不能反映在资产负债表中，作为报表使用者，从难从会计报表中了解企业的高新技术的含量，及投入及产出情况。

    四、完善我国企业研究开发费用会计处理的方法

    （一）建立专门的评估机构

    我国会计准则研究开发费用会计处理的规定中对研究阶段与开发阶段的界定存在模糊性。会计人员无法根据自己的专业判断准确地予以划分，这种判断超出了会计范畴；此外，研究阶段与开发阶段的活动内容也不明确，企业难以对研究支出与开发支出的划分合理地进行；而开发支出“资本化”的实现条件应是某项目具体的技术标准，而非会计要素确认的一般标准，会计人员也难以据此对开发支出“资本化”做出专业判断。针对这些问题的存在，笔者认为：有必要在行业范围内建立专门评估机构。这些评估机构可以由企业自己设立，但要聘请具有丰富经验的资产评估人员负责或担当顾问，也可以由会计准则委员会设立一套专门针对无形资产研究开发费用的评估标准，供社会上从事评估的专门机构进行参考运用。针对无形资产研发业务的评估，应能够界定出研究阶段和开发阶段的界线，即某个项目的研究阶段何时结束，开发阶段何时开始。对于研发项目的研究，开发活动是同时或交叉进行的这种情况，可以根据其重要性而定，若非得将研发项目划分为研究阶段与开发阶段，则应结合多方面的因素来进行划分，例如：当项目研究的核心内容通过了该类技术的鉴定，可以认定为完成了研究阶段的工作。反之，将其归为无法合理的划分为研究阶段与开发阶段的情况进行处理。专门的评估机构应针对开发阶段是否满足资本化条件进行统一的评估，这样可以防止企业滥用准则，歪曲财务数据。我国目前针对资产的评估机构和水平相对薄弱，没有西方国家那样发达的评估体系，这就需要国家出台相关的政策法规，鼓励和支持社会上评估机构的发展，加快我国评估体系的建立。

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