一、主观原因——经济人追求利益最大化
二、客观原因
三、解决对策
内 容 摘 要
我国自2009年1月1日起实行增值税转型改革后，就有纳税人尽可能为企业减少税负。产生这种寻租行为的主观原因是经济人追求利益最大化，客观原因是信息不对称的约束、税收文化滞后、正式制度不完善等。因此应该稳健地实施增值税制改革、通过立法将增值税条例上升为法律，扭转增值税占税收收入比重过大的现状，并通过立法逐步扩大增值税的征收范围。
增值税转型过程中寻租行为的成因分析与解决对策
关键词：增值税转型 寻租 原因
寻租理论是20世纪70年代以后西方新制度经济学公共选择学派的一个重要成果。寻租活动被称为人类社会的“负和博弈”，它不但造成寻租行为本身的资源非生产性消耗，而且还会导致效率扭曲，这种效率损失被称为“看得见的脚”踩住了“看不见的手”。纵观历史，由于征税活动中国家征税与纳税人纳税是一种经济利益单向转移活动，所以自从政府开始征税起，纳税人就开始设法少纳税。我国自2009年1月1日起实行增值税转型改革，追求利益最大化的纳税人，必然会利用这次改革的良机，积极进行寻租，尽可能为企业减少税负，使国家利益向企业转移。总体来看，我国增值税转型过程中存在的寻租行为主要有：一般纳税人通过“扩大”固定资产抵扣范围进行寻租、通过购入其他企业的增值税专用发票进行寻租、通过存量固定资产进行寻租；小规模纳税人通过少计销售收入进行寻租、通过使用增值税专用发票进行寻租、利用小规模纳税人身份进行寻租。传统观点认为，税收寻租现象的出现同管理者的世界观、价值观、人生观蜕变有关，于是纷纷从社会学、行为学、心理学等角度进行研究。但现代制度经济学的发展表明，寻租产生的根本原因在于现有制度存在缺陷，大量制度租金的存在改变了寻利与寻租的相对价格，从而改变了经济人的激励结构与偏好。下面将从主观和客观两个角度探讨增值税转型寻租的根源。
一、主观原因——经济人追求利益最大化
任何寻租行为的主观原因都可以归结为一条，那就是利益驱动。经济人假设是寻租理论的基本假设之一，在斯密看来，“理性经济人”假说包括了下面三个内容及特征：（1）人是自私的。人的经济活动都是出于自身利益的考虑；（2）人是有理性的。人的理性在于，在各项利益的比较中对得失和盈亏的精密计算；（3）人们在从事经济活动中，追求的是个人利益，通常并没有促进社会利益的动机。作为经济人，纳税人也是理性的、精明的，在纳税理性中，纳税人是否寻租，取决于寻租的成本和收益。
寻租经济学认为，经济人的行为就是成本—收益分析的结果，在交易费用为正的世界里，经济人的基本行为准则就是行为的预期收益大于或等于预期成本，这是经济人决定是否采取行动的必要条件。经济人在追求效用最大化的过程中，一切给他们带来负效用的因素，都要进入其行为的成本函数；凡是能给经济人带来正效用的一切因素都要进入其收益函数。根据经济人假设，经济人采取行动的边界条件是边际收益等于边际成本，而纳税人亦是理性经济人，所以，若纳税人每偷逃一个单位税款的违约边际成本大于违约边际收益，纳税人就会选择自觉纳税；若纳税人每偷逃一个单位税款的违约边际成本小于违约边际收益，纳税人将会选择偷逃税款。
二、客观原因
（一）信息不对称的约束
“信息不对称”是经济学中的一个专门术语，也称“信息不完全”，是指某些参与人拥有而另一些参与人不拥有信息。斯蒂格利茨认为，信息不对称是生活中常见的现象，这种信息不对称会对市场的运行带来很大的影响。把这一理论引申到税收中，可以理解为：
1．税务机关与增值税纳税人之间的信息不对称如果税务机关拥有增值税纳税人
完全的信息，则增值税纳税人就不可能大量从事偷逃税和贿赂征税者等税务寻租活动。它们之间的信息不对称主要表现在对增值税纳税人相关纳税信息的掌握上。我国现行增值税征管实行的是增值税纳税人自行申报纳税制度，税务机关对增值税纳税人纳税信息的掌握，是通过纳税人的申报表和税务机关事后的检查以及其他一些信息渠道获得的，所以税务机关不可能完全掌握纳税人的所有真实纳税信息。在增值税纳税人的纳税情况上，增值税纳税人远比税务机关了解自己的经济活动，了解自己可以抵扣的增值税进项税额，了解自己的增值税专用发票是否真实，也知道自己应交纳的增值税。因此，在对其相关纳税信息的掌握上，增值税纳税人具有信息优势。
2．税务机关内部的信息不对称
若税务机关内部的领导与一般干部对增值税纳税人的信息掌握完全相同，则在严格管理的情况下，一般税务干部要考虑寻租失败的风险，不会轻易实施寻租。这种信息不对称产生
的原因主要有两方面：一方面，由于一般税务干部处于增值税征收管理工作的第一线，收集增值税纳税人的信息相对较容易，掌握的信息较多；而领导大多处于增值税征收管理的第二线，收集增值税纳税人的信息相对较困难，掌握的信息较少，形成信息不对称，这是一般税务干部寻租成功的主要原因。另一方面，从掌握政策与权力角度看，税务机关内部的各级领导较一般干部拥有绝对的信息优势，这就是领导寻租大多较一般干部寻租能获得更大私利的原因。
3．政府与税务机关之间的信息不对称
如果每一位领导掌握的信息都一样，不仅寻租现象会大量减少，而且寻租的相对严重性也会降低。根据信息经济学理论，政府与税收机关之间实际上是一种委托代理关系。委托人和代理人之间的信息不对称主要表现为税务机关对于增值税税收征管的过程和结果以及自身管理活动等信息的掌握要远远超过政府。如对于增值税税基的确定、税源的分布、税收收入的升降趋势、纳税人的经营和纳税状况、税收执法情况等信息，税务机关都远比政府更清楚。
（二）税收文化滞后
目前在我国对于税收文化的含义尚无一个统一的观点，笔者认为，税收文化应从两个角度来定义。从征税方角度来看，税收文化是税收人员在长期税收实践中形成并共同遵守的行为规范、职业道德和职业理念的总和，其目的是使广大税务人员形成一致认同的精神追求、价值取向和行为准则，提高税务人员的素质。从纳税人角度来看，税收文化是指公民纳税意识的提高从而促使纳税人能自觉地依从税法，税收文化的目的即在于使纳税人自愿依从税法，消除税收文盲现象。在中国的传统文化中，税收严重缺乏文化基础。老子的“轻徭薄赋”，孔子的“敛从其薄”，孟子主张的“仁政”都体现出中国传统税收文化，其中有很强的阶级性，税收长期被视为统治阶级压迫和剥削劳动人民的工具，中国人对税收有一种根深蒂固的抵触感。
建国以来尤其是改革开放三十年来，随着财税体制的规范、税收征管的完善、税法的普及以及纳税人和税务人员素质的提高，我国公开、公平、公正的税收法制环境逐步取得成效，良好的税收文化已在我国初步形成。然而，由于税收文化是由一系列的正式和非正式制度等要素构成的，当这些不同要素的发展速度不同时，就会出现税收文化的混乱和滞后现象。我国税收文化滞后主要表现在以下两方面：
1．税务机关征税的随意性
时至今日，税务机关中不遵循税法要求、随意性减免税收、税外收费等问题长期得不到纠治，“收人情税、关系税，以补代罚、以罚代刑、大事化小、小事化了”等现象仍时有发生。而这种征税的随意性最突出的表现就是计划纳税。虽然我国早已提出“依法治国”和“依法治税”的概念，但在事实上多半还是按计划征税，实行指令性的税收计划。
2．纳税人纳税意识的淡薄性
虽然在改革后人们对税收的认识逐渐加深，但与国外流传的“惟有死亡和税收是不可避免的”相反，在我国部分纳税人中流传的则是“要致富，吃税务”，集中地表现了他们对税收了解的肤浅性、对税法熟悉的局限性、纳税意识的淡薄性以及履行纳税义务上的逃避性。
（三）正式制度不完善
新制度经济学的研究表明，寻租产生的根本原因在于现有制度存在缺陷和不完善。如果我们把约束增值税征管中的寻租制度看成一种契约的话，那么增值税管理中的寻租就可以看作是一种违约行为。优良的税收制度可以给纳税人提供公平合理的竞争环境，使违约成本很高，从而使得无租可寻。我国现行的税收制度虽然屡经调整和修正，但还存在许多不合理和不公平的地方，使得增值税法律法规上还存在着自由裁量空间，进而营造出一个可观的征纳税寻租市场。主要有以下几方面：
1．增值税税收征管体系存在缺陷
没能建立一个科学、系统、便利的增值税税收征管体系，以减少或降低增值税税收执法过程中的随意性和人为因素。在增值税的征收过程中，增值税专用发票的审核工作至关重要，因为这直接关系到增值税进项税额抵扣的大小。但我国至今尚未建立一套科学合理的税收征管体系来遏制利用虚假的增值税专用发票骗取国家税款的行为。
2．配套的增值税征收管理细则有待开发
通过建立增值税征收管理细则，可以减少制度可能被纳税人钻空子的空间，从而很好地减少寻租行为。
3．缺乏一整套完善的监督制度
我国增值税征收管理体系中，由于缺乏一整套完善的监督制度，使得税务机关和税务人员在增值税的征收管理工作中有法不依、贪赃受贿现象时有发生。寻租的成本过低和代价过轻，助长了寻租者肆意寻租的气焰。
4．增值税税基过窄
增值税转型只是增值税改革的一部分，它只解决因固定资产增值税不得抵扣而产生重复征税和抵扣链条中断的问题。但在我国，增值税抵扣链条不合理断裂的现象更主要出现在营业税征税领域里。如果不能及时地扩大增值税税基、在营业税征税领域改征增值税，我国增值税抵扣链条断裂的现象就得不到解决
三、解决对策
从上文的分析来看，增值税的转型在短期之内将对我国产生一定的负面影响，要缓冲这些负面影响，必须要通过各方面的共同努力做好增值税转型改革、 扩大征收范围等方面的立法准备工作积极应对转型过程中出现的问题。 因此，在转型过程中我们可以采取以下策略：
（一）稳健地实施增值税制改革。
为减少税制改革对国民经济的影响，避免税收收入的大幅下降，在税改实施过程中应采取一定的抗风险预警机制。一是各级政府逐步摆脱对增值税的依赖，深挖其他税源的潜力；二是在当前纳税人纳税意识不断提升的同时，仍要加强征管以堵塞漏洞，保证增值税税收制度改革的平稳运行。
（二）通过立法将增值税条例上升为法律。
目前我国增值税立法的法律效力层次低，现行《增值税暂行条例》仅仅是行政法规，随着社会经济的发展，己实施十多年的增值税条例己不适应目前的经济环境、交易情形、征纳环节等等方面。条列及实施细则都已无法适应现实的要求。这不仅危及增值税本身的正当性，而且会使统领整个税法体系的《税法通则》的制定收到严重影响。中国税收收入以流转税为主，在增值税、营业税、消费税、关税等流转税中增值税所占比重最大。因此，率先将增值税条例上升为法律意义重大。
（三）扭转增值税占税收收入比重过大，财政过分依赖增值税的状况。
为了适应我国税制改革的整体方向，在经济水平不断提高的情形下，通过税制的改革以及对税收征收实体法和程序法的改革引导和实现税收对经济和收入分配的调控作用及税制结构的战略转移。这样不仅有利于提高其他税种的地位和比重，是我国的税制结构体系更加区域完善，而且可以减少政府的收入风险。
（四）通过立法逐步扩大增值税的征收范围。
增值税作为一个以增值额为计税依据的间接税种，从理论上讲，其征收范围应当包括所有创造和实现价值增值的领域。但由于各国经济发展水平、纳税人的纳税意识、税收征管水平等因素的差异，实行增值税的国家的征税范围也有所不同。目前，世界上绝大多数国家增值税的征税范围不仅包括制造业、商业批发和琴售业，还包括采掘业、交通运输业、建筑业、 邮电通讯业以及其他服务业。欧盟国家甚至还包括农、 林、 牧业，即对整个商品生产、流通和服务业均纳入增值税的征收范围之内，使增值税在消除重复征税方面具有彻底性，避免增值税链条中断。这不仅有利于凭发票抵扣税款制度的实施，还有利于增值税自我监控机制的形成。当然，这些国家增值税征收范围的扩大都不是一步到位的也是通过逐步拓宽征税范围而形成的。如最早实行增值税的法国，实施之初的征收范围也仅限于生产环节，以后才逐步扩大延伸到商业、各种服务业、农业及自由职业者。借鉴国外各国的经验，同时考虑到我国目前的实际国情，我国增值税征收范围的扩大也不可能一步实施到位。只能在各种社会条件成熟之后，通过立法逐步扩大其征收范围。只有这样才能有助与增值税的不断完善，保持社会经济的平稳发展。
参考文献：
阮梓坪、宁利兰，增值税转型过程中寻租行为的成因分析，中国总会计师，2010（2）
董静，浅议增值税转型的影响及对策分析，法制与社会，2009（7）
