第一章 前言3
第二章 医院目前的报表体系4
第三章 目前医院报表体系存在的主要问题4
(1) 不能真实的反映医院的经营状况4
(2)不能全面反映医院的经营状况5
(3) 不能反映医院预算执行情况5
(4)报表体系不完整6
4.a 未制定反映医院现金及现金等价物变动情况的现金流量表。6
4.b 未制定医院主体及所属分枝机构会计报表合并事宜。7
4.c 业务收支明细表问题。7
4.d 对特殊项目的会计处理未做规定7
（5）现行会计报表体系缺点总结8
第四章 个人关于完善报表体系的设想如下9
1 加报现金流量表10
(1.a) 经营活动的现金流量11
(1.b) 投资活动的现金流量11
(1.c) 筹资活动的现金流量12
(1.d) 医院现金流量表格式12
2 加报总量控制结构调整表13
3 预算执行情况表15
4 将部分财务分析指标作为报表附注17
内 容 摘 要
随着卫生改革的深入,医院最终将走向市场并面对竞争,因此有关医院产权制度改革的理论探讨及实践都在逐步深入.股份制医院等由新的投资主体形成的各种新的产权关系的医院都将不断涌现,各种投资主体必将关心并介入医院的财务管理,因为会计报表是他们了解医院财务状况、经营状况的渠道.这样医院会计报表使用者由医疗行政管理部门、医院自身拓宽到投资人、债权人及潜在的投资人、债权人.那么,现有的由资产负债表,收入支出总表、医疗收支明细表、药品收支明细表、基金变动情况表组成的医院会计报表体系能否满足他们的需要呢本文在分析医院会计实务处理现状的基础上，从具体会计业务处理的角度提出多项对策建议，希望能对目前医院会计制度的修改有一定帮助。
关键字：医院 产权 会计报表
医院会计报表体系分析
前言
随着卫生改革的深入现行《医院会计制度》是财政部、卫生部按照《中共中央国务院关于卫生改革与发展的决定》中明确的医疗机构的性质，即：不以盈利为目的的，承担一定福利职能的社会公益事业单位；根据《事业单位财务规则》和《事业单位会计准则》，结合我国医院特点，参考国外非盈利组织财务会计制度，于1998年11月17日颁布，并于1999年1月1日实施的。该制度适用于我国境内的所有公立医疗机构。制度实施7年来，随着我国加入ＷＴＯ及社会主义市场经济的建立和医疗卫生体制改革的深化、发展,由此带来了一系列经济思想、方法、手段的巨大变化,给医院的经济管理带来了深刻的影响,医院的经济越来越独立了,医院间的市场竞争也越来越明显了。
医院补偿机制的变化（由定额到定项再到取消）和各方对医院会计信息的需求日益增强，而现行《医院会计制度》中的科目设置，会计要素和成本费用计算方法，会计报告体系的构成和编报都滞后于医院经济活动的实际需要，已不能适应新的管理核算要求，必须改革创新，因此有关医院产权制度改革的理论探讨及实践都在逐步深入。股份制医院等由新的投资主体形成的各种新的产权关系的医院都将不断涌现，各种投资主体必将关心并介入医院的财务管理，因为会计报表是他们了解医院财务状况、经营状况的渠道。这样医院会计报表使用者由医疗行政管理部门、医院自身拓宽到投资人、债权人及潜在的投资人、债权人。
医院目前的报表体系
A 资产负债表(反映医院月末、季末或年末全部资产、负债和净资产的情况。)
B 收入支出总表(反映医院在一定时期内结余及结余分配的实际情况 。)
C 医疗收支明细表(反映医院在一定时期内门诊、住院部门各医疗项目的收入情况及用于医疗方面的工资、卫生材料等分项目支出情况。)
D 药品收支明细表(反映医院在一定时期内门诊、住院部门、中、西、草药品分项目收入情况及药品采购成本、工资等分项目支出情况。)
E 基金变动情况表(反映医院本年度基金增减变动情况。)
目前医院报表体系存在的主要问题
(1) 不能真实的反映医院的经营状况
我国目前的报表是按权责发生制的原则编制的，虽然该原则是现代会计基本原则之一，但在我国目前的医疗保险支付体系下存在一定的缺陷，主要表现在虚增收入方面：按照权责发生制原则，医院在医保病人就医时确认收入，而实际上医保病人就医时只交纳医保政策规定的个人自负部分，只是医疗费用中的很小一部分，绝大多数费用要进入医保机构与医院的后续结算后才能拿到，即：医院在次月或第三个月有可能拿到结算费用x%-，而其余y%-有可能在季度末或年底拿到z%-，另外k%-左右的尾款作为违规费用或超标费用被扣除了，造成医院账务虽账面赢利，而实际上亏损的状态。
(2)不能全面反映医院的经营状况
我国今后卫生改革的一个重要方面就是-改革以药养医机制，控制药品费用不合理增长，规范医疗服务价格项目，提高医务人员的技术劳务价格，降低过高的大型医用设备检查治疗价格，控制人均收费。而我国目前的报表体系不能反映医院的主要收支结构：如药品收入占医药总收入比重、大型医疗设备检查费占医疗收入比重、人均费用与去年同期增减比例的对比等数据，不利于医院有目的性的控制。
(3) 不能反映医院预算执行情况
目前我国医疗服务机构的大部分是公立医院，如此庞大的公立医院规模与经济发展水平和财政承受能力存在很大矛盾。于是我国未来卫生改革的基本思路是：保证一定规模、数量的公立医疗机构，且运行机制要体现公益性质，完善保障措施，政府要控制公立医院的收费标准和收入规模，不鼓励创收；支出由政府科学核定，给予保障，实行“核定收支，收支挂钩，超收上交，差额补助”的经济机制，这就体现了预算合理编制和严格执行的重要性，而目前的报表体系无法反映预算的执行情况，与卫生改革不同步。
(4)报表体系不完整
4.a 未制定反映医院现金及现金等价物变动情况的现金流量表。
医院会计核算采取权责发生制，以反映当期的收益和费用。而现行《医院会计制度》规定，医院主要报送报表有主报表3个“资产负债表”、“收入支出总表”、“基金变动表”。辅助报表2个“医疗收支明细表”、“药品收支明细表”。1个财务情况说明书。这些报表从不同侧面反映了医院财务明细状况，但是作为报表体系，少了反映医院现金及现金等价物变动情况的现金流量表，无法及时有效的分析医院的业务活动是否能够获得足够的现金流量，评价现金运转效益和效果，及时进行经营决策。借鉴国外非营利性医院财务报告体系经验，美国，澳大利亚等国家尽管实施的医疗保证制度各不相同，但是，财务报告体系却存在共同特点。以澳大利亚为例，其财务报告体系主要包括3张财务报表和1张报表说明书:①经营状况表。相当于我国医院的“收入支出总表”，反映一定时期内医院经营的收支情况。②财务状况表。相当于我国医院的资产负债表，反映一定时期内医院资产，负债，权益的全貌。③现金流量表。反映提供卫生服务以及相关活动所产生的现金收支变动情况。目前我国医院还没有编制这类报表。
4.b 未制定医院主体及所属分枝机构会计报表合并事宜。
在现行《医院财务制度》第五十五条规定“医院举办的非独立核算分院的收支是医院财务收支的一部分，必须纳入预算管理，应与医院合并编制财务报告。”这一规定明确了非独立核算分院的财务报告应与主体医院财务报告合并编报。但具体如何合并编报，未做规范，对非独立核算产业如何编报也未提及；对独立核算的分支机构怎样编报，更未给出解答。
4.c 业务收支明细表问题。
现行制度的“业务收支明细表”，横栏取消了“管理费用”项目，将“管理费用”的所有纵栏支出项耳每月直接摊入“医疗支出”，“药品支出”和“在加工材料”相关项目内，“管理费用”所有的明细支出项目全部消失，这就不利于对管理部门的费用进行财务预算的编制、监督及分析，不利于降低成本费用支出的经营决策。笔者认为，应在业务收支明细表横栏增设“管理费用”项目，在项目纵栏最后增加一项“管理费用”。
4.d 对特殊项目的会计处理未做规定
《医院财务制度》和《医院会计制度》对一些特殊事项如债务重组、会计政策和会计估计变更、医院的合并与分立、或有事项、资产负债表日后事项、融资租赁、经营租赁、非货币性交易、关联方关系及交易、营利性医院的税务处理等的账务处理未作出规定。医院是个经济实体，除了财政预算一定量的补助外，其运行方式与企业类同，企业遇到的特殊经济事项医院也同样遇到，所以医院应参照企业的有关规定进行相关的账务处理。
（5）现行会计报表体系缺点总结
以上为医院会计报表体系基本分析,现有的由资产负债表，收入支出总表、医疗收支明细表、药品收支明细表、基金变动情况表组成的医院会计报表体系能否满足他们的需要呢? 并不尽然。
首先，会计报表质量要求中很重要的一条是可理解性。而医院会计报表对于众多的行业(医院会计)外人士而言过于晦涩，阅读起来不那么容易。我们假设报表使用者手持一份医院会计报表，就算他是财会人员，他能从报表中读出当期成本是多少、费用是多少吗?那么如果要控制支出，是该控制成本还是费用?不得而知；如果退一步说，算算当期实际总支出，则收入支出总表中的支出合计数很可能被理解为是当期总支出。其实不然，熟悉医院会计的人都知道，收入支出总表中的支出合计数+专用基金(修回基金、基金等)的减少数一从费用中提取的修回基金才是医院当期实际总支出。
因此，对于这种欠直观的报表，即使投资人有投资医院的意向，也会因为会计报表缺乏可理解性，可能在一定程度上影响投资决策。
其次，会计报表缺乏收入、支出、利润等反映经营成果的会计要素，因此投资人与被投资人(医院)的会计报表合并也是一个难题。另外，现有的报表体系明显滞后于现代会计学的发展。现代会计学的发展突飞猛进，核算领域不断向纵深拓展、延伸，人力资源会计、物价变动会计等边缘性学科的研究都在不断深入。也许有人认为这些离医院会计太远了，那么从企业会计报表中我们会发现一个很重要并被普遍要求使用的报表——现金流量表，该表反映的是一个企业的现金及现金等价物(三个月以内可以变现的有价证券)的流人、流出，表明企业获得现金及现金等价物的能力，这一会计信息无论对投资人还是债权人都是相当重要的。因为一个会计主体(无论是企业还是医院)能否维持下去，并不取决于一定期间能否盈利，而取决于有设备和足够的现金用于各种支付。现金流量表以现金的收支为基础，不受折旧方法等人为因素的影响，消除了由于会计核算采用的估计等所产生的获利能力和支付能力，较之利润指标更为客观。如果缺乏现金流量指标，投资人和债权人无从获得企业获取现金的能力和现金偿付的能力，同时影响投资决策。再者，医院也应重视现金流量，这关系到其自身能否正常运转。
最后，管理费用作为一个重要的会计信息，揭示了管理工作的经济效益。而医院会计将管理费用分配计入医疗支出、药品支出后，报表中完全没有反映，无法了解管理费用的开支是否合理。因此建议将管理费用作为补充资料提供，使报表反映的信息更全面。
个人关于完善报表体系的设想如下
由于现行《医院会计制度》规定的本身存在的不足和缺陷，随着改革的不断深化，现行《医院会计制度》已不能满足医院改革发展的需要，必须与时俱进，改革创新。总体思路为：由于医院业务活动的特殊性，医院既不像企业那样完全为了营利，但又不像其他事业单位那样经营性较弱，政府支持资金又很难足额保障。因此，《医院会计制度》改革必须借鉴企业会计制度，事业单位会计制度以及国际非营利性组织会计制度，结合我国医院的实际情况和特点，建立符合我国国情的《医院会计制度》，便于国际间形成会计交流，便于各类医院间纵，横向比较分析，使之能为政府，医院外部等有关方面以及医院管理者提供所需要的基本的会计信息，形成具有我国医院特色的，统一的行业会计制度。对于完善医院报表具体办法：
1 加报现金流量表
现行的《医院会计制度》缺少反映医院现金及现金等价物变动情况的报表既现金流量表，无法反映投资和筹资本身的情况以及筹集资金的规模和具体来源。为了反映一所医院经营活动和财务活动对医院整体财务状况变动的影响，以及财务状况变动的原因，还需要编制医院现金流量表，以反映经营活动和投资活动以及筹资活动引起的现金流量的变化。编制现金流量表具有重要意义和作用，医院的现金流量在很大程度上影响医院的生存和发展，提供有关医院先进流量方面的信息，便于会计信息使用者了解和评价医院的支付能力，偿债能力和周转能力，有助于预测医院未来现金流量，有助于分析医院收益质量和影响医院现金净流量的因素。为此，医院应增设现金流量表.现金流量表是提供医院一定会计期间内现金和现金等物价流入、流出数量的报表，是医院决策者了解医院偿债能力、支付能力、变现能力的报表。就医院的经营特点，主要包括以下几项：
(1.a) 经营活动的现金流量
经营活动产生的现金流量是指医院的医疗、教学、科研及其他与经营有关的活动产生的现金流量，经营活动产生的现金流入量主要包括：医疗收入、药品收入、其他收入、医疗预收款及职工结算退款，经营活动产生的现金流出量的项目有：付出的人员经费、购药款、材料款、水电煤等业务费、邮电办公用品等公务费、职工培训等费。在现金流量表中，经营活动产生的现金流量可以直接通过期末的科目余额表中的“现金”、“银行存款”、“医疗收入”、“药品收入”、“进修费收入”、“其他收入”以及医疗、药品支出中的人员支出，“公用支出”中除去购置费的部分，“对个人和家庭的补助”支出等科目分析后填列。
(1.b) 投资活动的现金流量
投资活动产生的现金流量项目是指医院短期投资和长期投资的取得与处置，固定资产的购建与处置，以及无形资产的购置与转让。其现金流入项目有：收回的投资款，获得的其他与投资活动有关的现金等（股利、利息）。流出项目主要有：购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金，投资所支付的现金，支付的其他与投资活动有关的现金等。通过单独反映投资活动产生的现金，能了解医院为获得未来收益和现金流量而导致对外投资或内部长期资产投资的程度，以及以前对外投资所带来的现金流入信息，在现金流量表上，投资活动也可直接通过“财政补助收入”、“上级补助收入”、“短期借款”、“长期借款”等科目的余额分析后填列。
(1.c) 筹资活动的现金流量
筹资活动产生的现金流量是指医院吸收上级财政拨款，银行借款的借入与偿还等的现金流量。其主要内容包括：收到的各级财政拨款，借款所收到的现金，收到的其他与筹资活动有关的现金，偿还债务所支付的现金，分配利润或偿付利息所支付的现金，支付的其他与筹资活动有关的现金。单独反映筹资活动产生的现金流量，能了解医院吸收上级拨款与银行借款的规模和能力，以及医院为获得此类现金流入流出而付出的代价。在现金流量表上，筹资活动可以通过“财政补助收入”、“上级补助收入”、“短期借款”、“长期借款”等科目的余额分析后填列。
(1.d) 医院现金流量表格式
现金流量表的编制有直接法和间接法两种，区别在于表中的“业务活动现金流量”部分。直接法以本期收入为起算点，调整与业务活动有关的流动资产与流动负债的增减变动。列示医疗业务总收入的收现数，医疗业务总支出的付现数，以现金收支表达各项业务活动的现金流量。间接法以本期收支结余为起算点，调整不涉及现金的收入与费用和其他收支以及与业务活动有关的流动资产和流动负债的增减变动。现在医院基本上都已实现会计电算化，如果医院财务软件功能完备，在编制会计凭证时，遇到现金或银行存款科目就根据其性质和核算要求进行维护和确认，根据业务性质确认该收支属于现金流量表中的哪一类、哪一项，这样每一笔涉及现金收付的业务都不容易错漏，在期末结账时现金流量表就自动生成，省略了再回头手工编制报表的过程，提高财务工作质量和效率。
2 加报总量控制结构调整表
总量控制结构调整表是反映医院在一定时期内收入结构、人均费用等情况的报表，主要包括以下几部分：
(1) 收入总量部分：包括总收入、医疗收入及其占总收入比例、药品收入及其占总收入比例、大型设备检查收入及其占医疗收入比例、各项收入与去年同期比等。
(2) 工作量部分：包括门诊人数、住院床日数、住院人数。
(3)人均收费情况：包括每门诊人次收费、每住院床日收费、每住院病人收费、每门诊人次药品收费、每住院人次大型仪器检查收费等。
(4)总量控制结构调整表格式:
编制单位: 年 月份 金额单位:万元
项目
本期数
比重
上年同期数
本期数比上年同期数增减
本月
累计
本月
累计
本月
累计
本月
累计
收入总量
医疗收入
门诊收入
其中：大型设备检查费
住院收入
其中：大型设备检查费
药品收入
门诊收入
住院收入
总量控制医药费收入
工作量
门（急）诊人次
住院实际占用床日床日
住院人数人次
每病人平均住院天数天
人均收费
每门诊人次收费元
其中：药费元
大型设备费元
每床日收费元
其中：药费元
大型设备费元
单位负责人： 财务负责人： 制表： 报出日期：
3 预算执行情况表
预算执行情况表是反映医院一定时期收入、支出完成预算的情况的报表，本报表对于财政核定收支的公立医院至关重要。主要编制思路是：将医疗收支明细表与药品收支明细表的同一项目相加，后面再加一列预算执行情况,具体表格如下:
预算执行情况表
编制单位: 年 月 单位:万元
项目
本月数
本年累计数
预算数
预算执行情况
总收入
医疗收入
门诊收入
挂号收入
⋯⋯⋯⋯
住院收入
床位收入
⋯⋯⋯⋯
药品收入
门诊收入
西药收入
⋯⋯⋯
住院收入
西药收入
⋯⋯⋯
其他收入
总支出
人员支出
基本工资
⋯⋯⋯
日常公用支出
办公费
⋯⋯⋯
对个人和家庭
的补助支出
离休费
⋯⋯⋯
收支结余
单位负责人: 财务负责人:制表: 报表日期:
4 将部分财务分析指标作为报表附注
随着医院管理者经济管理水平的提高，对财务管理的许多指标含义也有了大致的了解，因此把一些财务分析指标作为财务报表的附注，可以使医院管理者更快捷、直观地了解医院的经营状况。主要
包括：资产负债率、速动比率、成本费用率、新增固定资产比率、净资产收益率等。
综上所述，我认为，医院产权制度改革能否成功，除了改革等因素外，会计核算作为基础工作也不容忽视。新会计制度较之旧制度有一定的改进，但远远跟不上现实社会中复杂多变的经济关系不断提出的新的核算要求。医院会计报表体系中反映出的以上问题是会计核算中的集中反映，要解决这些问题，还需从科目设置、核算体系人手，进行全面的、较大力度的改革。
参 考 文 献
1、裴国胜，《2004年最新会计核算与财务会计审计报表编制实务全书》, 2004年
2、该书编委会，《医院财会公文写作与会计报表编制分析、审查方法大全》，2004年
3、张旭，《会计报表分析》，2007-11-01
