一、固定资产处置概述2
二、新旧会计准则下固定资产处置的差异2
（一）固定资产的定义及初始确认2
（二）固定资产折旧的计提3
（三）固定资产的处置及披露差异3
（四）持有待售的固定资产4
三、固定资产处理过程中的问题与解决措施5
（一）固定资产累积折旧5
1、存在的问题5
2、解决处理的措施5
（二）报废过程中的涉税问题6
1、存在的问题6
2、解决处理的措施6
（三）固定资产的盘盈盘亏6
三、总结7
内 容 摘 要
固定资产处置管理是企业的一项十分重要的工作，是企业财务管理的重要组成部分，固定资产处置会计处理主要涉及固定资产的让售、调拨、对外租赁、对外投资、非货币性资产交换、债务重组、报废以及投资让售等业务环节，在这些业务中，固定资产会涉及许多的会计处理问题，如果处理工作不到位，在会计的核算过程中很容易忽视一些问题，从而给会计工作带来不必要的麻烦。
本范文主要说明在现行会计准则下固定资产处置的会计处理方法的若干问题研讨。新企业会计准则的发布，对企业会计实务影响很大，相对于旧准则，在实务处理上有很大的区别，本文就固定资产会计处理的若干问题进行研讨，目的是为了进一步准确认识和理解新准则的意义和作用，以便在实务中规范化使用。通过新旧会计准则对固定资产会计处理的比较，来分析新会计准则下固定资产会计处理的变化，以及对固定资产的会计处理进行更加准确的实际操作。
关键词： 新会计准则 固定资产处置 会计处理
现行会计准则下固定资产处置的会计处理方法研讨
固定资产是企业资产负债表中非常重要的一部分，固定资产也是财务报表中的一个重要项目，其核算是否正确既影响资产负债表反映的信息质量，还影响到利润表的信息质量。一个企业固定资产的多少也从一定角度反映了该企业的生产规模，市场范围以及资金量的大小。固定资产是企业的劳动手段，也是企业赖以生产经营的主要资产。一个企业对固定资产管理的重要性并不亚于企业的生产和销售过程。关于财务类的政策几乎每年都在发生着重大变化，所以在不同的会计准则下，对于固定资产处置的会计方法也有许多不同，本文将着重研究固定资产处置的会计处理方法若干问题的研讨。
一、固定资产处置概述
固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等等。处于处置状态的固定资产不再用于生产商品、提供劳务、出租或者经营管理，不再符合固定资产的定义。企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目进行核算。
二、新旧会计准则下固定资产处置的差异
（一）固定资产的定义及初始确认
2001年11月21日财政部颁布的《企业会计准则-固定资产》（以下简称旧准则）对固定资产所下的定义是：固定资产，是指同时具有以下特征的有形资产，（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理需要而持有；（2）使用年限超过一年；（3）单位价值较高。2006年2月15日财政部发布的《企业会计准则第四号——固定资产》（以下简称新准则）对于固定资产的定义则改为：固定资产，是指同时具有以下特征的有形资产，（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理需要而持有；（2）使用寿命超不定期一个会计年度。新准则对固定资产的定义有以下两点变化：一是不再强调单位价值较高。这一修改变更了原制度中关于生产企业非生产经营主要设备需要达到单位价值2000元以上，行政事业单位设备单位价值需要达到500元以上的价值量判断的硬性标准，而是将更多的判断自主权交给企业。这样更有利于发挥企业管理资产的能动性。二是使用时间要求发生了变化。新旧准则的“使用寿命”均是指企业使用固定资产的预计期间。两个文件的区别在于：新准则将固定资产的使用寿命由原来的“超过一年”更改为了“超过一个会计年度”。
（二）固定资产折旧的计提
新准则中固定资产的折旧范围更加广泛。旧准则规定需要计提折旧的固定资产具体范围包括：房屋和建筑物、在用的机器设备、仪表仪器、运输工具、工具器具；季节性停用、大修停用的固定资产，融资租入和以经营租赁方式出租的固定资产。同时规定不计提折旧的范围为：（1）房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定资产；（2）经营租赁租入的固定资产；（3）已提取折旧仍继续使用的固定资产；（4）按规定单独估价作为固定资产入账的土地。而新准则规定除已提取折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地外，企业应当对所有的固定资产计提折旧。旧准则要求对固定资产的每一重要组成部分都要单独计提折旧，我国的新准则中没有这样的规定。
旧准则没有给出预计净残值的定义，新准则规定预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额，同时要求企业至少于每年年度终了对预计净残值进行复核。由此可见，新会计准则确定固定资产使用寿命的方法也作了相关的规定。在新的会计准则中要求企业应该根据自身的实际情况，充分考虑到固定资产的各个因素。新准则中的预计净残值强调现值概念，即确定预计净残值时其金额应为其折现值，重新定义的预计净残值与国际会计准则趋于一致。
（三）固定资产的处置及披露差异
与旧准则相比，新准则增加了固定资产终止确认、持有待售固定资产的相关规定。固定资产满足固定资产处于处置状态或该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益其中一个条件时，应当予以终止确认。这个规定可以有效遏制企业为增加账面资产、制造资金雄厚的假象而不及时处理已丧失使用价值的固定资产的行为，提高报表信息的真实性与相关性。同时规定，企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。持有待售的固定资产资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试，但需要在报表附注中披露企业持有待售的固定资产的名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。
旧准则规定对已承诺将为购买固定资产支付的金额、暂时闲置的固定资产账面价值、已提足折旧仍继续使用的固定资产账面价值、已退废和准备处置的固定资产账面价值进行披露。新准则未作上述披露要求，要求披露与固定资产有关的下列信息：（1）固定资产的确认条件、分类、计量基础和折旧方法。（2）各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率。（3）各类固定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额。（4）当期确认的折旧费用。（5）对固定资产所有权的限制及其金额和用于担保的固定资产账面价值。（6）准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。
（四）持有待售的固定资产
同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第08号——资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。
企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但是不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应当作为资产减值损失计入当期损益。企业应当在报表附注中披露持有待售的固定资产资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
某项资产或处置组被划归为持有待售，但是后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量：
1、该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有代售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；
2、决定不再出售之日的再收回金额。
符合持有待出售的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，此处所指其他非流动资产不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。
三、固定资产处理过程中的问题与解决措施
（一）累积折旧
1、存在的问题
企业的固定资产主要用于生产经营活动，其成本主要以累计折旧的形式转化到企业的经营成果中去，按月计提折旧，直到提足折旧报废处理，但是有时也会出现在没有提足折旧的情况下进行处置的现象。比如提前报废、出售、转让、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等，按照目前的会计准则，其主要的会计处理首先要将固定资产转入“固定资产清理” 清理科目，借记固定资产清理，按照已计提的折旧，借记累计折旧，按照以及计提的固定资产减值准备借记固定资产减值准备，按照固定资产的账面原值贷记固定资产。我国的企业会计准则规定，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，次月开始计提折旧，当月减少的固定资产，当月仍需计提折旧，从下月起不计提折旧。目前，会计电算化已经推行多年，在会计信息处理系统中，固定资产模块可以做到对单台、单一设备进行计提折旧，每月的每台固定资产折旧额与每台固定资产是一一对应的，固定资产折旧明细表可以反映每一台固定资产的折旧情况。在实际的财务处理过程中，按照会计准则的规定对符合处置的部分资产在固定资产模块进行固定资产减少处理，在当月末财务人员用固定资产模块计提固定资产折旧时，会发现会计信息系统的固定资产模块仅仅是对在账的固定资产进行固定资产折旧计提，而不会对已经做减少的固定资产当月仍然计提折旧，因此如果仅仅是把已经计提的累计折旧结转到固定资产清理中，当月计提的这部分折旧就找不到相对应的固定资产。这样就会出现当月折旧少提的问题，很多会计财务人员忽视了减少的尚未提足折旧的资产当月计提折旧问题，造成了实际的账务处理与会计准则不符的矛盾。
2、解决处理的措施
在实际的工作中，当确定固定资产处置符合条件时，而该资产尚未提足折旧时，我们首先进行计提固定资产折旧工作，找到要处置的资产的当月折旧额，然后进行固定资产的处置清理工作， 把当月计提折旧额同样结转到固定资产的清理中，这样就不会出现当月计提折旧找不到对应的固定资产的情况。通过这样处理，既符合会计处理规定又便于会计信息系统固定资产模块对固定资产进行管理。
（二）报废管理过程中的涉税问题
1、存在的问题
在企业的生产经营过程中，固定资产报废处置是经常发生的业务，我们在固定资产的处置报废过程中特别要注意固定资产报废处置中的涉税风险问题。在固定资产的清理报废过程中，会计核算一般把固定资产清理损失转入营业外支出，而固定资产的变价处置收入一般等到真正处置的时候转入营业外收入，但很多时候固定资产的处置变现会跨年，固定资产的处置损失和处置收益不在同一时间点。虽然当年没有处置变现，等到固定资产真正的处置变现的时候结转到营业外收入，很多财务人员会认为这样处理并不会影响企业的所得税的缴纳，不会对企业所得税造成影响。根据国税发(2011)25号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的规定，固定资产报废、毁损损失，为其账面价值扣除残值和相关责任人赔偿后的余额，依据相关证据认定损失。财税（2009）57号文件《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》同样规定，企业的毁损、报废的固定资产，应当以固定资产的账面净值扣除残值、保险赔款和相关责任人赔偿后的余额，作为固定资产毁损、报废损失，在计算应纳税所得额时扣除，并且企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据。因此，在实际工作中，财务人员如果直接把没有扣除残值收入的固定资产清理损失直接转入营业外支出，而等到固定资产真正处置报废变现的时候在转让营业外收入的会计处理做法会影响到企业当年度的企业所得税，这样必然存在涉税风险的问题。
2、解决措施
在实际的工作中如果能把固定资产的报废清理、报废处置工作放在同一年度，准备好相关的核销资料及处置收益的相关证据，这样就不会造成当年度应缴企业所得税涉税风险问题。或者按照国家税务总局公告2011年第25号的规定，企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补期限一般不得超过五年，这样在实际会计处理过程中，在年度企业所得税汇算清缴过程中对没有完成报废清理工作的固定资产清理损失进行剔除，等实际报废处置的时候进行追补，但要控制好报废处置时间不要超过五年，这样就不会影响当年的企业所得税，也不会出现涉税风险。
（三）固定资产的盘盈盘亏
固定资产是一种单位价值较高、使用期限较长的有形资产，因此，对于管理规范的企业而言，盘盈、盘亏的固定资产较为少见。按新准则规定，固定资产盘盈应该作为前期差错计入“以前年度损益调整”科目，企业在盘盈固定资产时，首先应该确定盘盈固定资产的原值、累计折旧和固定资产净值。再根据确定的固定资产原值借记“固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目，将两者的差额贷记“以前年度损益调整”。其次再计算应纳的所得税费用，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“应交税费——应交所得税”。接着补提盈余公积，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“盈余公积”。最后调整利润分配，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目。企业应当健全制度，加强管理，定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性和完整性。如果清查中发现固定资产的损溢应及时查明原因，在期末结账前处理完毕。
企业在财产清查中盘亏的固定资产，通过“待处理财产损溢——待处理固定资产损益”科目核算，盘亏造成的损失，通过“营业外支出——盘亏损失”科目核算，应当计入当期损益。
企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算。
其实“前期差错”有特定的含义，不是所有的盘盈都属于“前期差错”。在实际财务事务的处理过程中，企业资产盘点过程中发现的账外资产既有可能是以前年度购置的机器设备等固定资产，也有可能时在当年购置的，对于当年购置的固定资产，因为没有入账，并不会对以前年度的损益和财务状况造成影响，这种情况并不属于前期差错，因此不能笼统的将盘盈固定资产的净值全部计入“以前年度损益调整”科目，必须根据相应的实际情况而加以区分。
三、总结
固定资产是企业资产的重要组成部分，对企业的发展产生了非常重大的影响。因此，企业必须对固定资产的处理方法引起重视。随着我国2006年2月15日新会计准则的颁布实施，与原来的会计准则相比，许多关于固定资产的规定都发生了变化，由于会计人员在工作中对新旧准则的认识不清，进而出现了各种错误。为了有效解决这些问题，就需要会计人员加强对新会计准则的理解，在日常工作中按照会计准则中的规定去执行，从而保证企业工作的正常进行，促进企业的良好发展。
参 考 文 献
王霞，《固定资产会计处理难点及所得税差异分析》，财会通讯，2009，（22）
郭继宏，《新准则下固定资产的初始计量》，国际商务财会，2007，（04）
王晓玲，《行政事业单位资产管理中的信托责任与问责机制》，行政事业资产与财务，2009，（04）
财政部会计资格评价中心，《财务管理》.经济科学出版社，2009
中华人民共和国财政部，企业会计准则——固定资产.2001
