目录1
内 容 摘 要2
所有者权益会计问题研究3
1、所有者权益变动表的基本内容3
2、所有者权益变动表的性质4
3、所有者权益变动表的综合收益观5
3.1 综合收益和会计收益的比较5
3.2 报告企业综合收益的必要性6
3.2.1 报告综合收益是实现决策有用性会计目标的需要6
3.2.2 报告综合收益是解决衍生性金融工具会计难题的需要7
4、财务报告中披露所有者权益变动表的意义7
4.1 所有者权益变动表披露综合收益，为公允价值的广泛应用创造条件7
4.2 所有者权益变动表体现的综合收益观7
4.3 所有者权益变动表的披露体现了我国新准则与国际会计准则的趋同8
5、与国外所有者权益的比较.......................................................................................................9
参考文献11
内 容 摘 要
本文对新企业会计准则中规定列报四大财务报表之一的所有者权益变动表进行解读和分析。主要阐述和探讨了所有者权益变动表所能提供的信息，所有者权益变动表的性质以及我国新企业会计准则的财务报表中选择的所有者权益变动表的意义，与国外所有者权益的比较。
关键字：所有者权益；所有者权益变动表；综合收益
所有者权益会计问题研究
2006年财政部颁布的《企业会计准则第30号——财务报表列报》（以下简称新准则）中明确规定，一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（股东权益）变动表和财务报表附注。由此看出，在新准则颁布以前仅作为上市公司财务报告附表出现的所有者权益变动表，已经脱颖而出成为主要报表之一，其地位和作用有了显著的提高。这些都源于我国经济快速发展带来的会计改革步伐的加快，以及我国会计环境不变化带来的国内外会计准则的趋同。所有者权益变动表反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况，有利于财务报告使用者的进一步了解企业全面收益的情况。标志者我国在变革收益报告方面有了实质性的进步。
1、 所有者权益变动表的基本内容
所有者权益变动表是反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况的报表。所有者权益变动表应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况，不仅包括所有者权益总量的增减变动，还包括所有者权益增减变动的重要结构性信息，特别是要反映直接计入所有者权益的利得和损失，让报表使用者准确理解所有者权益的增减变动的根源。所有者权益变动表作为反映所有者权益增减变动的财务报表，它重点反映两个方面的信息：第一是企业期初所有者权益与期末所有者结余的金额，反映出在期初和期末这两个会计时点上的所有者权益具体各组成项目的金额，其中，包括由于会计政策变更采用追溯调整法对前期留存收益的影响本年和本年度发现并更正的以前年度重大会计差错对期初所有者权益增减变动产生的影响的“净利润”、“直接计入所有者权益的利得和损失”、“所有者投入和减少资本”、“利润分配”以及“所有者权益内部结转”五个方面的因素。
1.1净利润：净利润是公司利润总额扣除企业所得税费用后，公司的利润留成。企业的经营效果好，净利润就越多；反之，经营效益差，净利润就越少。净利润多少，直接影响着所有者权益的变动，净利润来自营业收入，所有者权益来自营业收入与投资者的投入。净利润的增加必定会导致所有者的权益的增加，净利润与所有者权益成正比关系。
1.2 直接计入所有者权益的利得和损失：是指不应计入当期损益、会导致所有者权益变动，与所有者投入资本或向所有者分配利润无关的利得或损失。包括可供出售金融资产的公允价值变动、权益法下被投资单位其他所有者权益变动及计入所有者权益的项目相关的所得税等。
1.3所有者投入或减少资本：投资者投入资本，会导致所有者权益中的实收资本或股本增加，反之。
1.4 利润分配：公司分配利润时，需根据公司股东的持股情况，对未分配利润进行分配，导致未分配利润的减少，同时导致企业的所有者权益减少。
1.5 所有者权益内部结转：所有者权益内部结转是指所有者权益与所有者权益明细科目之间的内部结转，列：计提盈余公积、盈余公积转增资本、资本公积转增资本，盈余公积弥补亏损等等。一般不会影响所有者权益的增减变动。
2.、所有者权益变动表的性质
2001年财政部制定的《企业会计制度》所规范的企业对外提供的会计报表中包括 股东权益(所有者权益)变动表。从该表的格式与内容看它主要是从实收资本、资本公 积、法定和任意盈余公积、法定公益金、未分配利润五个方面详细反映它们当期增减 变动的具体情况所以应将会计制度所规范的所有者权益变动表看成资产负债表的附表它是资产负债表下所有者权益的详细列报只是反映所有者权益期初期末的变化结果理所当然应把它看成一张反映企业财务状况的会计报表。
通过把新准则所规范的所有者权益变动表与会计制度所规范的所有者权益变动表对比可以发现，新准则取消了利润分配表，企业净利润及其分配情况的内容也列示在新的所有者权益(股东权益)变动表中。会计制度所规范的资产负债表只反映了所有者权益期初和期末的变化结果，而新准则中所规范的所有者权益变动表则反映出组成所有者权益的各项目期初至期末的详细变化过程，并不仅仅是当期所有者权益下实收资本、资本公积、法定和任意盈余公积、未分配利润的详细列示。
新准则所规范的所有者权益变动表与会计制度所规范的所有者权益变动表虽然名称相同，但实质上性质不同。新准则所规范的所有者权益变动表不再是单纯的反映企业财务状况的会计报表。由于企业当年实现的净利润扣除利润分配数得到企业留存利润，而企业留存利润是企业所有者权益的重要组成部分。这部分信息理应属于所有者权益变动表的列报内容，因此，为了避免重复列报，降低企业信息披露成本，新准则取消了利润分配表。新准则所规范的所有者权益变动表充分反映出企业经营成果的分配信息，该信息能够更好的体现出企业管理层在实现受托责任目标下，企业所有者权益的增值和保值情况。
所有者权益变动表从静态、动态两个角度揭示了企业净利润、利润分配、所有者投入与所有者权益内部结转方面的信息。从静态的角度来看，该表反映出某一会计时点所有者权益各项目的期初和期末结余的金额，有利于信息使用者更直观的了解所有者权益各项目的期初和期末数；从动态的角度来看，该表体现了当期所有者权益的具体变动信息，这其中包括对所有者权益产生影响的利润分配的相关信息。该表横向各项目的比较，可以反映所有者权益各组成项目的本年数和上年数的变动情况：该表纵向列报项目则揭示了作为增值源泉的净利润、导致当期所有者权益减少的利润分配的相关信息、增加所有者权益的所有者投入以及所有者结转产生的所有者权益增减变动的情况。
3、所有者权益变动表的综合收益观
3.1 综合收益和会计收益的比较
综合收益是指“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益(净资产)变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款外，一切权益上的变动。即企业在某一个期间与所有者之外的其他方面进行交易或发生其他事项所引起的净资产变动。综合收益的构成包括两个方面，用公式表示如下：
综合收益=净利润+直接计入所有者权益的利得和损失 其中：净利润=收入-费用+直接计入当期损益的利得和损失
在所有者权益变动表中，净利润和直接计入所有者权益的利得和损失均单列项目反映，体现了企业综合收益的构成。会计收益是指来自企业期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。其公式为：
会计收益（利润）=收入-费用
会计收益建立在会计基本假定的基础上，采用历史成本计价，按配比原则计算，不反映由于价格变动产生的，尚未实现的利得和损失
列:某公司17年1.1日持有被投资单位40%股份，成本1000万，12.21日被投资企业公允价值为4000万，公司采用权益法核算。公司本年实现净利润6000万。会计收益反映的为本年的净利润6000万元，即本年收益为600万。但是在综合收益的角度上，本年的收益应该为6000万+4000万*40%-1000万=6600万，其中尚未实现但是计入利得的收益为600万（公允价值4000万*持有比例40%-成本1000万）。
由以上综合收益和会计收益的概念和公式可以看出，净收益在计量某一时期已确认且已实现的全部净资产价值变动，而综合收益旨在计量某一时期已确认（包括已实现和未实现的）的全部净资产价值变动。由于综合收益被定义为一定期间净资产的变动，因此综合收益的计量取决于资产、负债的计量。综合收益与净收益的根本区别在于，综合收益要求确认其他综合收益项目，即未实现的利得和损失。这些项目都是由于脱离历史成本计量而采用（或部分采用）现行价值计量形成的。而这种脱离不可能发生在初始确认阶段。在那里，历史成本和现行价值的计量结果往往是相同的（尽管计量属性不同）。这种脱离只可能发生在再确认阶段。在那里，现行价值与历史成本的计量结果就往往不同的。如果这种变动符合上述综合收益的确认标准，其结果就必然产生未实现的利得和损失。
3.2 报告企业综合收益的必要性
3.2.1 报告综合收益是实现决策有用性会计目标的需要
会计信息的使用者包括股东、投资者和债权人等对于传统会计收益的确定模式早就提出了质疑，随着我国资本市场的高度发展，是会计目标的重心由报告受托责任向提供决策有用信息转移。决策有用性的会计目标要求会计信息使用者提供有助于其决策的信息。投资者、债权人等会计信息的外部使用者需要企业提供企业在某一特定时点的财务状况和特定期间的经营业绩的信息；投资者及潜在投资者对会计信息质量的要求也越来越高，客观上要求企业提供更全面、更真实的业绩信息。报告综合收益把绕过收益表而在资产负债表权益部分直接计入的未实现的利得和损失集中起来，向财务报告使用者提供更及时、更全面、更可靠的业绩信息。
3.2.2 报告综合收益是解决衍生性金融工具会计难题的需要
众所周知，金融工具的高风险和高收益是并存的，信息的不对称会给企业带来不利的后果。而报告综合收益中正是为了确认金融工具带来的不确定性——未实现利得和损失，新准则引入公允价值计量属性，从而使金融工具的确认和计量成为可能。然而由于历史成本原则和实现原则的限制，金融工具带来的部分未实现利得和损失无法在损益表中报告，只能绕过损益表在所有者权益中列示。随着我国经济的发展，绕过损益表在所有者权益中列示的收益越来越多。要让报表使用者全面了解企业的收益状况，增强会计信息的相关性，报告综合收益势在必行。
4、财务报告中披露所有者权益变动表的意义
4.1 所有者权益变动表披露综合收益，为公允价值的广泛应用创造条件
传统的财务会计由于强调信息的可靠性，对资产计价一般运用历史成本并且只进行初始计量。因此，传统的利润表只反映已经实现的收入和费用，以及在此基础上计算出来的损益。采用公允价值计价比按历史成本计价能够向信息使用者提供与决策更加相关、有用的信息，但是由于公允价值会随着客观环境的变化而变化，这就不可避免地产生未实现的利得和损失。由于传统的利润表不能确认这部分未实现的利得或损失。由于传统的利润表不能确认这部分未实现的利得或损失，则势必会限制公允价值的广泛运用。“综合收益”概念的提出解决了这一问题，从而为公允价值的广泛运用创造了条件。
4.2 所有者权益变动表体现的综合收益观
反映了会计收益向经济收益的回归经济收益要求计算企业计算企业一定期间内全部的财富增加。这种财富即包括会计能够予以确认的，也包括现行会计暂时不能确认的。其公式为：
经济收益=期末净资产-期初净资产-（本期业主投资-本期派给业主款）而会计收益确认的是企业期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。除了根据传统的会计计量模式得出的已实现的经营收益以外，经济收益还包括在既定期间内未实现的有形资产和无形资产的价值变动。因此，经济收益和会计收益概念的主要差别在于经济收益比传统的会计收益有着广泛的内涵。
结合以上综合收益的概念可以看出，通过所有者权益变动反映的综合收益，在计量方法上更接近于经济收益，报告的是除与业主间的交易以外的企业全部净资产的变化，能够弥补会计学收益和经济收益之间的差距，以更好地反映出企业的价值增值信息，体现出会计收益向经济收益的历史回归。
4.3 所有者权益变动表的披露体现了我国新准则与国际会计准则的趋同
世界各国对综合收益的规范方式和披露方式各不相同。就规范的方式而言，英美两国采取制定报财务业绩或报告全面收益准则的形式，而国际准则理事会采用制定财务报表的列报准则形式。我国在规范全面收益的方式上，没有采用英美方式，而是采用国际会计准则理事会的方式，通过制定财务报表列报准则规范全面收益报告。就披露全面收益方式而言，国际和其他国家的会计准则允许使用三种不同的做法：A. 在编制损益表的基础上，另外增加一张全面收益表或全部已确认利得和损失表；B. 将上述两张报表合而为一，只编制一张收益与全面收益表；C. 不改变传统的损益表，另外增加一张权益变动表。在披露全面收益的方式上，我国选择了第三种，即不改变传统的损益表，另外增加一张权益变动表。这些豆反映了我国企业准则与国际财务报告准则的进一步趋同。
这种选择与国际财务报告准则规定的两种方法之一保持一致，有利于加快我国会计国际化的进程，有利于促进我国会计准则与国际财务报告准则的趋同发张，并且这种选择比较适合我国准则。
综上所述，新准则的发布导致我国财务报表发生重大变化。所有者权益变动表是一张反映企业综合收益的报表，向信息使用者提供更加相关、可靠的信息。公允价值计价的广泛运用要求会计披露综合收益信息，现阶段我国采用所有者权益变动表的形式披露综合收益信息既符合国际化的要求，又适应我国的国情。“第四报表”的增加，会更加有助于报表的使用者了解企业的综合收益和所有者权益变动的情况。
5、我国的所有者权益与其他国家的比较
我国的所有者权益具体的会计准则它包括引言、正文和附则三个部分。引言是主要说明所有者权益会计准则所规定的范围，就是企业所有者权益会计核算和会计报表揭示。而正文部分为定义、所有者权益的构成、投入的资本、增加的资本、发行的费用、接受捐赠和资产重估、利润分配及亏损弥补、减少资本、应揭露的事项等九个自然段。定义一段是为我们进一步了解准则提供依据。
关于所有者权益的构成在国际会计准则中，所有者权益部分称之为业主权益和股东权益，它的构成如下：（1）. 实缴资本，即股东的实际缴入的股本；（2）. 资本盈余，即股票溢价；（3). 资产增值，即由于价格水平变动，对企业资产重估而形成的盈余；(4). 留存收益，即企业收益支付股利后的剩余部分；(5). 非股东对企业的捐赠。与我国所有者权益的比较，实缴资本与我国的实收资本基本是相同的，资本盈余、资本增值，非股东捐赠的资产均与我国的资本公积概念相对应；留存收益与我国的未分配利润相对应。我国盈余公积的概念，属于所有者权益的内容，代表从利润分配中提取的有关金额内容。在我国，财务制度规定要从税金利润中按一定的比例提取法定盈余公积和公益金，并将这两部分提取的金额放入“盈余公积”之中，而在西方国家并不是这样的，只是将税后利润进行股利分配，剩余的即是留存收益。美国的所有者权益一般分为实收资本和留存收益。实收资本即是股东权益，包括普通股、优先股。若存在超面值缴入的股本则是将其单独列为一项。日本的所有者权益即为资本。资本必须划分为属于资本金部分和属于盈余部分的。资本金部分的应当列示其法定资本额。对于已经发放的资本公积金、利润公积金及其公积金，并分别列示。资本公积金包括由于股票发行转入的盈余。利润公积金包括来源于利润的盈余。其他公积金包括任意公积金和本期未分配利润。英国的所有者权益一般包括资本及准备。通常分为已缴股本、股本溢价、重估价准备、其他准备及损益7部分。其他准备包括资本收兑准备、自有股份准备、按企业章程提取的准备等。
对我国所有者权的总结：
在财务的分析报表中，所有者权益是资产扣除负债后应该由所有者享有的剩余权益，也就是一个会计主体，它是在一定的时期拥有或者可控制的具有未来经济利益资源的净额，其中，所有者权益=资产-负债。
所有者权益是企业不可或缺的一部分，它在企业是有极大的用处的，它能体现企业所有者的权益也是企业所有者分配股利和承担经营风险的一个重要依据。
参考文献
中华人民共和国财政部.企业会计准则【M】.北京：经济科学出版社，2006.
中华人民共和国财政部.企业会计准则应用指南【M】.北京：经济科学出版社，2006.
中华人民共和国财政部.企业会计准则讲解[M].北京经济科学出版社 李安迪从所有者权益变动表看全面收益的理念会计之友2008.389-90.
朱长胜.所有者权益变动表编制方法介绍[J].财会月刊 修宗峰全面收益会计研究长沙湖南大学
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