企业债务重组会计研究(二)

    是指采用以上三种方法共同清偿债务的债务重组形式。例如，以转让资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组。

    （三）债务重组产生的意义

    由于我国企业普遍存在债务负担重、资本结构不合理和经济效益不高的情况，对于因某些原因不能到期偿还债务的企业都进行清算破产的做法是不可取的，相反，通过债务重组协议，便发生债务的企业减轻包袱、继续经营，具有重要的经济意义和社会意义。债务重组是一种让步后的重新要约，在处理债务关系中会产生很大的作用。

    1.债务重组产生对债权人的意义

    一般情况下，债务人所欠债务往往不止一家，破产清算后用于偿债的资金会变得非常少，甚至可能为零。通过债务重组，债权人往往可以收回比让债务人破产清算后偿债更高的金额对债权人而言，能使债权的最大程度收回的方法就是最有利的方法所以，债务重组对债权人来说，是有利的。

    2.债务重组产生对债务人的意义

    债务人不偿还债务般都是在出现重大财务困难的情况下，无法偿还债务。债务人实施债务重组可能带来下列好处第一，通过用非货币性资产展期偿还债务、降低贷款利率、或降低偿还本金来减轻企业现金支出压力，第二，通过债务重组使得盈利能力和融资能力得到改善。企业债务重组获得实质性成功，重新形成核心竞争力，获得可持续发展的新机会。

    二、新旧债务重组会计准则比较

    （一）债务重组方式的比较

    旧债务重组会计准则指出债务重组方式主要包括：以低于债务账面价值的现金清偿债务；以非现金资产清偿债务；债务转为资本；修改其他债务条件，如债务偿还期限延长、债务偿还期限延长并加收利息、债务偿还期限延长并债务本金或债务利息减少等；以上两种或两种以上方式的组合。与旧债务重组会计准则相比，新债务重组会计准则将就债务重组方式中的“以低于债务账面价值的现金清偿债务和以非现金资产清偿债务”合并为一条，即“以资产清偿债务”。新旧债务重组方式从内容上看，差别不大，只是新准则更为简洁，操作性更强。

    （二）债务重组计量属性的比较

    根据就债务重组会计准则规定，对“公允价值”持回避态度，将入账价值按照账面价值的方式计入账内。对于那些是由非现金资产或者债务转资本来清偿的债务来确认的，债权人受让的非现金资产或股权的入账价值应该按照重组债权的账面价值来确认。然而，在准则的第十条中又提出，“如果涉及多项非现金资产，债权人应该按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值”，这又与前面极力回避“公允价值”的态度想矛盾。为了避免这种矛盾，在新债务重组会计准则中，结合我国基本国情，在对于非现金资产清偿债务的业务中引入了“公允价值”的计量属性。

    （三）债务重组损益的比较

    新债务重组会计准则规定，当期损益应当将重组债务的账面价值与实际支付现金或转让的非现金资产公允价值或股份公允价值总额之间的差额计入在内。重组后的债务入账价值也应当将其他条件修改后的债务的公允价值计入在内。将重组债务账面价值与重组后的债务入账价值间的差额计入为当期入账价值。而在旧债务重组会计准则中，重组债务的账面价值与转让的非现金资产或股权的账面价值之间的差额有债务人确认为资本公积，并且其重组收益不能由债权人一方来确认。对新旧债务重组损益进行比较，二者之间的不同主要表现在损益部分是计入资本公积还是计入营业外收支。

    （四）债务重组信息披露的比较

    在会计信息披露方面的规定，新旧债务重组会计准则基本一致。不同的是，新准则规定债务人所要披露的信息为因债务重组而确认的债务重组利得总额，而旧准则则规定债务人所要披露的信息为因债务重组而确认的资本公积总额。此外，由于新准则中引入了“公允价值”，因此，在信息披露过程中，要求在旧准则披露内容的基础上，加入有关公允价值方面的信息。但新债务重组准则对于重组损益在现金流量表中如何披露并未做出规定。在我国，由于债务重组不能作为企业经营活动的一部分，因此，我国债务准则认为债务人所发生的债务重组收益属于企业经营外收入，而债权人所发生的债务重组损失则属于企业营业外支出，并计入当期损失。

    三、债务重组的程序

    债务重组的程序包括非法定债务重组操作程序和法定债务重组操作程序。