上市公司利润操纵行为研究(二)

（二）利用会计政策的漏洞跟会计估计变更的不确定性

1、利用会计政策的漏洞。在一般的情况下，企业所引用的相关会计政策的标准理应保持一致，否则必然影响会计信息的的真实性和可比性。因此不管进行何种变动，皆对变动后会计政策，包括档期财务状况产生的改变以及经营结果受到的影响进行一定的解释。而最近几年，多数上市公司管理当局对这方便支吾不语，利用这个方式粉饰上市公司会计报表。

2、利用会计估计的变更。会计变更的含义是由于所需会计估计产生了新的变化，或者是因为以往经验获得了更多的会计信息等。会计变更对公司的经营成果和财务状况产生巨大的影响是毋庸置疑的。由于会计估计往往需要依据个人的经验来决断，所以会计估计变动容易用来调节利润。

（三）通过折旧方式变更操作的利润

1、企业对固定资产正确的计提折旧，对计算产品成本（或营业成本）、计算损益都将产生重大的影响。在影响计提折旧的因素中，折旧的基数、固定资产的净残值两项指标还比较容易确定，但在固定资产使用年限的确定上却较难把握。事实上，固定资产折旧除有形磨损外还有无形磨损，而且企业和行业的不同，磨损情况也不相同，因此，企业往往有足够的理由变更固定资产折旧方式。

2、例如，某公司将固定资产折旧由加速折旧法改为一般折旧法。折旧方法变更后，折旧率综合下降３％，折旧方法变更增加的税前利润估计约达百万元。其实该公司的主营业务是制造电视机，电视机的升级换代较快，从正确地计算损益来讲，电视机生产线使用加速折旧方法可以比较真实地反映固定资产的损耗情况。此外，该公司年销售退回未在当年入账，导致销售利润虚增。以上两项虚增利润之和就略大于当年利润总额。也可以说，该公司若不变更固定资产折旧方法，并且将销售退回按会计制度规定入账，当年则亏损无疑。这显然是通过固定资产折旧的方式进行了利润操纵。同时，还要注意到变更固定资产折旧方式只会影响会计利润却不会影响应税利润。因为会计准则和税收法规确认收入和费用的特点及标准不同。税法对各类固定资产折旧另有规定，企业降低折旧率只会增加会计利润却不会增加应税利润，对企业现金流量也不会产生影响。

（四）提前确认收入或者费用

1、提前确认收入是上市公司的会计人员经常使用的修改有关会计信息的方法中的一种。例如，违反《企业收入准则第14号—收入》准则，在未来收入存在很多可变性因素时依旧确认收入等。

在以下两种情况下，提前确认费用的运用的比例将会有所增加：第一，当期的利润处在较高水平的情况时，上市公司就会尝试着把某些收入结转至后续会计期间；第二，为了实现某种目标，把本应该在以后会计期间负担的费用提前在本期确认了，加大当期亏损，从而达到提高后期利润水平的目的。

例如：

中科云网科技集团股份有限公司信息披露违法案中，中科云网2014年第一季度财务报表中包含2014年2月20日，南京凯沣源（中科云网下属全资子公司）向凤阳县神光物质电业有限公司（以下简称凤阳电业）销售的2套干馏气化机组，合同款价4，000万元（含税价，不含税价为34，188，034.19元并将其确认为营业收入。但经调查发现，前述合同约定所售2组干馏气化机组在2014年3月底前未生产完工，因此该事项属于提前确认收入行为，虚增了销售收入。再如，在深圳海联讯科技股份有限公司违反证券法律法规行为。经查，海联讯2010年通过虚构4份合同和相应的验收报告，虚增营业收入1，426万元；2011年上半年通过虚构6份合同和相应的验收报告，虚增营业收入1，335万元③。上市公司伪造经济业务或提前确认收入，虚增收入，虚报业绩，导致披露信息失真而误导投资人经营决策。

在房地产和高新技术行业，提前确认收入的现象非常普遍，如房地产企业，往往将预收账款作卫销售收入，滥用完工百分比法等。以工程收入为例，按规定工程收入应按进度确认收入，多确认工程进度将导致多确认利润。

（五）隐蔽相关交易的操作利润

1、伴随着会计准则在逐渐走向完善，上市公司为进行利润造假，而采用会计方面的政策，其可能性越来越小，但从根本上讲，这是不可能被杜绝的。更何况，当今的关联交易隐藏性对于过去已是愈发进步。比方说，部分上市公司对关联交易进行拆解，用进行两次货币交易来替换一次非货币性资产，通过把结构简单的过程复杂化，上市公司以不违法的方式掩盖了其关联交易不合规的“实质”，达到润饰公司业绩和满足控股股东利益的目的。

例如：

广西北生药业股份有限公司信息披露违法案件中，2004年10月8日，北生药业通过向关联方北海腾盛建筑工程有限责任公司（以下简称腾盛建筑）支付预付工程款和往来款的形式，向北生集团（北生药业第一大股东）转移资金6，500万元；2006年10月31日起，北生药业关联方东阳中远经贸有限公司占用北生药业资金1，950万元，后经账户调整，仍占用北生药业资金15，722，674.45元；2006年11月17日后，北生药业关联方东阳市东孚经贸有限公司占用北生药业资金1，500万元，后经账户调整，仍占用北生药业资金13，888，932.76元。2007年9月6日，北生药业关联方北京华阳新康科技开发有限公司占用北生药业资金700万元；对上述事实，北生药业未如实披露。

综上所述，这些上市公司进行财务舞弊的方法并不新颖，但是却真实的影响了报表使用者的决定和市场秩序。因此为了减少上市公司财务舞弊的损失，我们一定要做到“未雨绸缪”、“防范于未然”。即做足必要充分的措施来防范舞弊的发生才能使财务报告起到其应该有的作用。

二、上市公司进行利润操控的危害